1、1 1第三章第三章 外币业务外币业务学习目的：学习目的：理解外币业务的相关概念；理解外币业务的相关概念；掌握外币交易账务处理的两种观点；掌握外币交易账务处理的两种观点；掌握各类常见外币交易的会计处理方法；掌握各类常见外币交易的会计处理方法；掌握外币报表折算的基本方法。掌握外币报表折算的基本方法。参考准则参考准则:企业会计准则第企业会计准则第19号号外币折算外币折算IAS21#、SFAS52#2 2第一节第一节 有关外币业务的一些基本概念有关外币业务的一些基本概念 一般认为外币业务包括外币交易和外币折算。一般认为外币业务包括外币交易和外币折算。1.1 记账本位币、功能性货币、列报货币与外币记账本
2、位币、功能性货币、列报货币与外币记账本位币记账本位币指记账和编制会计报表所用的货币，指记账和编制会计报表所用的货币，为我国独创。为我国独创。功能性货币功能性货币指企业经营所在地的主要经济环境中指企业经营所在地的主要经济环境中的货币。的货币。列报货币列报货币编制报表所用货币。编制报表所用货币。外币外币指功能性货币以外的货币。指功能性货币以外的货币。3 3选定记账本位币通常应考虑下列因素选定记账本位币通常应考虑下列因素u该货币主要影响商品和劳务售价，通常以该种货币进该货币主要影响商品和劳务售价，通常以该种货币进行商品和劳务计价与折算；行商品和劳务计价与折算；u该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料
3、和其他费该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该种货币进行上述费用计价与折算；用，通常以该种货币进行上述费用计价与折算；u融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取的款融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取的款项所使用的货币。项所使用的货币。选定境外经营记账本位币通常应考虑下列因素选定境外经营记账本位币通常应考虑下列因素u境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；u境外经营活动中与企业的交易是否占有较大比重；境外经营活动中与企业的交易是否占有较大比重；4 4u境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现境外经营活动产生的
4、现金流量是否直接影响企业的现金流量，是否可以随时汇回；金流量，是否可以随时汇回；u境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。务和可预期的债务。p境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联营境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。企业、分支机构。在境内的子公司、合营企业、联营在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用不同于本企业记账本位币的，企业、分支机构，采用不同于本企业记账本位币的，也视同境外经营。也视同境外经营。5 51.2 外汇与外币外汇与外币外汇指以外币表示的用于国际结算的各种支付手段。
5、外汇指以外币表示的用于国际结算的各种支付手段。如，我国如，我国外汇管理暂行条例规定：外国货币；外汇管理暂行条例规定：外国货币；外币有价证券；外汇收支凭证；其他外汇资金。外币有价证券；外汇收支凭证；其他外汇资金。概括地说，外汇是以外币表示的资产，它们是可概括地说，外汇是以外币表示的资产，它们是可以兑换成其他支付手段的外币资产，或者说是在国外以兑换成其他支付手段的外币资产，或者说是在国外可以得到偿付的外币债权。可以得到偿付的外币债权。6 61.3外汇交易与外币交易外汇交易与外币交易1.3.1 外汇交易外汇交易 指以外汇为对象的买卖活动。指以外汇为对象的买卖活动。即期外汇交易即期外汇交易 也称现汇交
6、易，指在外汇交易成交后，一般在两个营业也称现汇交易，指在外汇交易成交后，一般在两个营业日内进行交割的外汇交易。日内进行交割的外汇交易。远期外汇交易远期外汇交易 也称期汇交易，指在外汇交易成交后，根据合同规定，也称期汇交易，指在外汇交易成交后，根据合同规定，在约定的到期日按约定的汇率办理交割的外汇交易。一般为在约定的到期日按约定的汇率办理交割的外汇交易。一般为1个月、个月、3个月和个月和6个月。个月。1.3.2 外币交易外币交易 指以记账本位币以外的货币进行款项收付、往来结算以指以记账本位币以外的货币进行款项收付、往来结算以及计价等业务及交易活动。及计价等业务及交易活动。7 71.4 1.4 汇
7、率汇率 也称汇价或外汇牌价，指一国货币与另一国货币也称汇价或外汇牌价，指一国货币与另一国货币的比价或比率。的比价或比率。1.4.1 直接标价法与间接标价法直接标价法与间接标价法 直接标价法直接标价法 以外币为基准，将一定单位的外币折合为本国货以外币为基准，将一定单位的外币折合为本国货币。如：币。如：US$100=RMB￥639.7800 间接标价法间接标价法 以本国货币为基准，将一定单位的本国货币折合以本国货币为基准，将一定单位的本国货币折合为某种外国货币。如：为某种外国货币。如：RMB￥100=US$15.63048 81.4.2 买入汇率、卖出汇率、中间汇率买入汇率、卖出汇率、中间汇率1.
8、4.3 现汇汇率与期汇汇率现汇汇率与期汇汇率1.4.4 记账汇率与账面汇率记账汇率与账面汇率1.4.5 历史汇率与现行汇率历史汇率与现行汇率1.4.6 即期汇率与即期汇率的近似汇率即期汇率与即期汇率的近似汇率 即期汇率的近似汇率通常按当期平均汇率或即期汇率的近似汇率通常按当期平均汇率或加权平均汇率。加权平均汇率。9 91.5 1.5 汇兑损益汇兑损益1.5.1 基本概念基本概念 外币业务折合为记账本位币记账时，由于业务发生外币业务折合为记账本位币记账时，由于业务发生时间不同，所采用的汇率不同而产生的记账本位币差额，时间不同，所采用的汇率不同而产生的记账本位币差额，或者货币兑换时，由于两种货币采
9、用的汇率不同而产生或者货币兑换时，由于两种货币采用的汇率不同而产生的记账本位币差额。的记账本位币差额。如下列情形：如下列情形：企业已经收到的外币存款在使用时汇率发生变化；企业已经收到的外币存款在使用时汇率发生变化；企业发生的债权债务在结算时，由于时间不同、汇率不企业发生的债权债务在结算时，由于时间不同、汇率不同而产生的折算差额；同而产生的折算差额；货币兑换时由于实际汇率与记账汇率不同而产生差额；货币兑换时由于实际汇率与记账汇率不同而产生差额；期末外币性账户按期末汇率调整；期末外币性账户按期末汇率调整；外币报表折算。外币报表折算。10101.5.2 种类种类1.5.2.1 按业务归属划分按业务归
10、属划分交易损益；交易损益；兑换损益；兑换损益；调整损益；调整损益；折算损益。折算损益。1.5.2.2 按实现与否划分按实现与否划分已实现汇兑损益；已实现汇兑损益；未实现汇兑损益。未实现汇兑损益。汇兑损益汇兑损益已实现汇兑损益已实现汇兑损益未实现汇兑损益未实现汇兑损益交易损益交易损益兑换损益兑换损益调整损益调整损益折算损益折算损益11111.5.3 确认确认 一般要作为财务费用计入期间费用，因而影响企业一般要作为财务费用计入期间费用，因而影响企业损益和企业纳税。主要有两种观点：损益和企业纳税。主要有两种观点：（1）划分已实现和未实现汇兑损益）划分已实现和未实现汇兑损益 只有已实现汇兑损益才能作为
11、本期的汇兑损益入账，只有已实现汇兑损益才能作为本期的汇兑损益入账，未实现汇兑损益应递延到以后会计期间。未实现汇兑损益应递延到以后会计期间。（2）不必划分已实现和未实现汇兑损益）不必划分已实现和未实现汇兑损益 只要汇率变化就应确认其汇兑损益已实现。可以：只要汇率变化就应确认其汇兑损益已实现。可以：每年末按规定汇率调整一次；每年末按规定汇率调整一次；每月末按规定汇率调整一次。每月末按规定汇率调整一次。目前，我国会计实务多采用第二种观点。目前，我国会计实务多采用第二种观点。12121.5.4 汇兑损益的处理汇兑损益的处理 我国企业会计准则规定，资产负债表日：我国企业会计准则规定，资产负债表日：外币货
12、币性项目外币货币性项目采用资产负债表日即期汇率折算，采用资产负债表日即期汇率折算，并计入当期损益；并计入当期损益；以历史成本计量的外币非货币性项目以历史成本计量的外币非货币性项目采用交易发生采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额；日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额；企业收到投资者以外币投入的资本企业收到投资者以外币投入的资本采用交易发生日采用交易发生日的即期汇率折算，不产生外币资本折算差额；的即期汇率折算，不产生外币资本折算差额；编制合并报表时涉及境外经营的，如有实质上构成对外编制合并报表时涉及境外经营的，如有实质上构成对外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的差经
13、营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的差额，应列在所有者权益额，应列在所有者权益“外币报表折算差额外币报表折算差额”项目；处项目；处置境外经营时，计入当期损益。置境外经营时，计入当期损益。1313第二节第二节 外币交易会计处理的基本方法外币交易会计处理的基本方法 对于已发生的外币交易，会计上应处理的主要问题：对于已发生的外币交易，会计上应处理的主要问题：交易发生时按哪一种汇率折算为记账本位币予以记录；交易发生时按哪一种汇率折算为记账本位币予以记录；资产负债表日外币账户余额如何记录与调整；资产负债表日外币账户余额如何记录与调整；汇兑损益的计算与账务处理；汇兑损益的计算与账务处理；结算日外币
14、债权与债务应如何计算与记录。结算日外币债权与债务应如何计算与记录。外币购销交易发生日至外币账款结算日期间，由于外币购销交易发生日至外币账款结算日期间，由于汇率发生变化而产生外币折算差额。汇率发生变化而产生外币折算差额。两种观点：两种观点：14142.1 2.1 单项交易观点及其会计处理单项交易观点及其会计处理2.1 单项交易观点单项交易观点也称一笔业务交易观点，它视整个业务过程为一笔也称一笔业务交易观点，它视整个业务过程为一笔交易的两个阶段。交易的两个阶段。折算差额折算差额资产成本或收入的调整资产成本或收入的调整2.2 会计处理程序会计处理程序交易发生日交易发生日按即期汇率折算按即期汇率折算编
15、表日编表日按编表日汇率调整按编表日汇率调整结算日结算日按结算日即期汇率折算、调整按结算日即期汇率折算、调整1515【例例3-1】中国甲公司中国甲公司2005年年12月月1日从美国日从美国B公司购入公司购入商品一批，价款商品一批，价款100 000美元。双方约定美元。双方约定2006年年1月月31日日以美元结算货款。以美元结算货款。有关汇率如下：有关汇率如下：2005年年12月月1日日 US$100=RMB￥829.00 2005年年12月月31日日 US$100=RMB￥830.60 2006年年1月月31日日 US$100=RMB￥829.60甲公司会计处理甲公司会计处理1 交易日交易日 借
16、：存货借：存货 829 000 贷：应付账款贷：应付账款美元美元($100 000)829 00016162 编表日编表日 借：存货借：存货 1 600(0.016100 000)贷：应付账款贷：应付账款美元美元 1 6003 结算日结算日 3.1 按当日汇率调整存货成本和应付账款按当日汇率调整存货成本和应付账款 追溯调整去年成本追溯调整去年成本 借：应付账款借：应付账款美元美元 1 000 (0.001100 000)贷：存货贷：存货 1 000 3.2 清偿债务，按当日汇率折算清偿债务，按当日汇率折算 借：应付账款借：应付账款美元美元($100 000)829 600 贷：银行存款贷：银行
17、存款美元美元($100 000)829 60017172.1 2.1 两项交易观点及其会计处理两项交易观点及其会计处理2.1 两项交易观点两项交易观点 也称两笔业务交易观点，它视整个业务过程为两也称两笔业务交易观点，它视整个业务过程为两笔交易，汇率风险属财务决策。笔交易，汇率风险属财务决策。折算差额折算差额应记入应记入“财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益”。2.2 会计处理程序会计处理程序 交易发生日交易发生日按当日汇率折算，并以此确定购货成按当日汇率折算，并以此确定购货成本和收入。本和收入。若本期结算若本期结算确认已实现汇兑损益确认已实现汇兑损益当期损益当期损益 若跨期结算若跨期结算在编表日按
18、期末汇率调整，折算差额在编表日按期末汇率调整，折算差额确认为确认为未实现汇兑损益未实现汇兑损益两种处理方法：两种处理方法：1818 方法方法1：即期确认法即期确认法记入当期损益记入当期损益 方法方法2：递延法递延法记入记入“递延汇兑损益递延汇兑损益”l 按方法按方法1处理如下：处理如下：【例例3-2】沿用上例资料沿用上例资料甲公司会计处理如下：甲公司会计处理如下：1 交易日交易日 借：存货借：存货 829 000 贷：应付账款贷：应付账款美元美元($100 000)829 0002 编表日编表日 借：财务费用借：财务费用汇兑损益汇兑损益 1 600 贷：应付账款贷：应付账款美元美元 1 600
19、19193 结算日结算日 3.1 确认汇兑损益确认汇兑损益 借：应付账款借：应付账款美元美元 1 000 贷：财务费用贷：财务费用汇兑损益汇兑损益 1 000 3.2 清偿债务，按当日汇率折算清偿债务，按当日汇率折算 借：应付账款借：应付账款美元美元($100 000)829 600 贷：银行存款贷：银行存款美元美元($100 000)829 6002.3不同会计处理方法的比较分析不同会计处理方法的比较分析2.3.1 两种观点的主要区别两种观点的主要区别2020 论点依据不同论点依据不同 分别由购销决策和财务决策引起分别由购销决策和财务决策引起 外币折算差额的处理不同外币折算差额的处理不同 处
20、理后的存货、收入、汇兑损益金额不同处理后的存货、收入、汇兑损益金额不同 对期间损益影响不同对期间损益影响不同2.3.2 单项交易观点的不足单项交易观点的不足 违背惯例违背惯例历史成本原则、收入实现原则历史成本原则、收入实现原则 没有客观反映由于财务决策而引起的汇率风险没有客观反映由于财务决策而引起的汇率风险 处理程序较繁琐处理程序较繁琐2.3.3 国际惯例国际惯例 趋势趋势两项交易观点及即期确认法，我国也采用此法。两项交易观点及即期确认法，我国也采用此法。21第三节第三节 常见外币交易业务的会计处理常见外币交易业务的会计处理3.1 外币业务会计处理的基本原则外币业务会计处理的基本原则3.1.1
21、 按需要设置外币账户按需要设置外币账户 主要包括：外币现金、外币银行存款以及外币结主要包括：外币现金、外币银行存款以及外币结算的债权、债务。算的债权、债务。3.1.2 外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的将外币金额折算为记账本位币，也可以按照将外币金额折算为记账本位币，也可以按照系统合理的方法确定的、与交易日即期汇率近似的汇系统合理的方法确定的、与交易日即期汇率近似的汇率折算，如率折算，如。21223.1.3 汇兑损益的核算方法与处理原则汇兑损益的核算方法与处理原则（1）汇兑损益的核算）汇兑损益的核算逐笔结转法和集中结转法两种。逐笔结转法和集中结
22、转法两种。逐笔结转法是指企业对每一笔外币业务，均应按业务逐笔结转法是指企业对每一笔外币业务，均应按业务发生日市场汇率或期初汇率入账，每结算一次或收付发生日市场汇率或期初汇率入账，每结算一次或收付一次，依据账面汇率计算一次汇兑损益，期末（月末、一次，依据账面汇率计算一次汇兑损益，期末（月末、季末、年末）再按市场汇率进行调整，调整后的期末季末、年末）再按市场汇率进行调整，调整后的期末人民币余额与原账面人民币余额的差额作为当期汇兑人民币余额与原账面人民币余额的差额作为当期汇兑损益。损益。2223（2）汇兑损益的处理原则）汇兑损益的处理原则企业外币兑换、外币交易中发生的汇兑损益，应计入企业外币兑换、外
23、币交易中发生的汇兑损益，应计入当期损益，在当期损益，在“财务费用财务费用”账户或单设账户或单设“汇兑损益汇兑损益”账户列支。账户列支。企业为购建固定资产等发生的汇兑损益，在资产达到企业为购建固定资产等发生的汇兑损益，在资产达到预定可使用状态之前发生的，可按有关规定予以资本预定可使用状态之前发生的，可按有关规定予以资本化计入相关固定资产的购建成本；在这之后发生的计化计入相关固定资产的购建成本；在这之后发生的计入当期损益。入当期损益。企业为购建无形资产发生的汇兑损益，计入无形资产企业为购建无形资产发生的汇兑损益，计入无形资产价值。价值。24企业筹建期间发生的汇兑损益计入长期待摊费用，应企业筹建期间
24、发生的汇兑损益计入长期待摊费用，应在开始生产经营的当月起，一次计入开始生产经营当在开始生产经营的当月起，一次计入开始生产经营当月的损益。月的损益。终止清算期间发生的汇兑损益计入清算损益。终止清算期间发生的汇兑损益计入清算损益。3.2 外币购销业务的会计处理外币购销业务的会计处理（1）购买业务）购买业务赊购时赊购时:借：资产类科目借：资产类科目 贷：应付账款贷：应付账款外币户（发生时的即期汇率）外币户（发生时的即期汇率）2425 偿付货款时偿付货款时:借：应付账款借：应付账款外币户外币户 （发生时的即期汇率或上期末即期汇率）（发生时的即期汇率或上期末即期汇率）贷：银行存款贷：银行存款外币户（结算
25、时的市场汇率）外币户（结算时的市场汇率）借或贷：财务费用借或贷：财务费用汇兑损益汇兑损益（2）销售业务）销售业务 赊销时：赊销时：借：应收账款借：应收账款外币户（发生时的市场汇率）外币户（发生时的市场汇率）贷：主营业务收入等贷：主营业务收入等2526 收到货款时收到货款时:借：银行存款借：银行存款外币户（结算时的即期汇率）外币户（结算时的即期汇率）贷：应收账款贷：应收账款外币户（发生时的即期汇率或上期外币户（发生时的即期汇率或上期末即期汇率）末即期汇率）借或贷：财务费用借或贷：财务费用汇兑损益汇兑损益273.3 外币兑换的会计处理外币兑换的会计处理 外币兑换业务包括企业从银行买入外汇、把外汇卖
26、给外币兑换业务包括企业从银行买入外汇、把外汇卖给银行，也包括不同币种外币之间的互相兑换。银行，也包括不同币种外币之间的互相兑换。l 会计分录：会计分录：v 到银行兑换为人民币到银行兑换为人民币 借：银行存款借：银行存款人民币人民币(按银行买入汇率折算按银行买入汇率折算)财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 贷：银行存款贷：银行存款外币户外币户(一般按银行买入卖出的一般按银行买入卖出的中间价折算中间价折算)2728v 从银行购入外币从银行购入外币 借：银行存款借：银行存款外币户外币户(一般按银行买入卖出的中间价一般按银行买入卖出的中间价折算折算)财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 贷：银行存款贷：银行
27、存款人民币人民币(按银行卖出汇率折算按银行卖出汇率折算)【例例3-3】（教材（教材P41、42例例3-2、3）人民币有关汇率为：人民币有关汇率为：央行外汇牌价央行外汇牌价$100=￥711，现钞买入价，现钞买入价704.92，现钞卖，现钞卖出价出价712.22；现汇买入价；现汇买入价709.78，现汇卖出价，现汇卖出价712.22。分。分别对从经营外汇业务银行买入和卖出别对从经营外汇业务银行买入和卖出1 000美元现钞和现美元现钞和现汇业务进行处理。汇业务进行处理。2829（1）购入现钞）购入现钞借：库存现金借：库存现金美元（美元（$1 000）7 110（中间价）（中间价）财务费用财务费用汇
28、兑损益汇兑损益 12.20 贷：银行存款贷：银行存款 7 122.20（卖出价）（卖出价）（2）购入现汇）购入现汇借：银行存款借：银行存款美元（美元（$1 000）7 110（中间价）（中间价）财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 12.20 贷：银行存款贷：银行存款 7 122.20（卖出价）（卖出价）2930（3）卖出现钞）卖出现钞借：银行存款借：银行存款 7 049.20（买入价）（买入价）财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 60.80 贷：库存现金贷：库存现金美元（美元（$1 000）7 110（中间价）（中间价）（4）卖出现汇）卖出现汇借：银行存款借：银行存款 7 097.80（买入价）（
29、买入价）财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 12.20 贷：银行存款贷：银行存款美元（美元（$1 000）7 110（中间价）（中间价）【例例3-4】（教材（教材P42例例3-4）人民币有关汇率同例人民币有关汇率同例3-2。汇。汇出出1 000美元偿还应付账款。美元偿还应付账款。3031（1）汇出现钞时，企业要先卖出现钞（）汇出现钞时，企业要先卖出现钞（7.0492）、再）、再买入现汇（买入现汇（7.1222），多付（），多付（7.1222-7.0492=）0.073借：应付账款借：应付账款美元（美元（$1 000）7 110 财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 73 贷：库存现金贷：库存现金美元
30、（美元（$1 000）7 110 银行存款银行存款 73（2）汇出现汇时，企业直接汇出现汇。）汇出现汇时，企业直接汇出现汇。借：应付账款借：应付账款美元（美元（$1 000）7 110 贷：银行存款贷：银行存款美元（美元（$1 000）7 1103.4 投入外币资本业务的会计处理投入外币资本业务的会计处理 企业应当采用交易发生日即期汇率折算，不产生企业应当采用交易发生日即期汇率折算，不产生外币资本折算差额。外币资本折算差额。3132【例例3-5】某公司收到某外商的外币投入资本某公司收到某外商的外币投入资本20 000美元，美元，收到出资当天的即期汇率为￥收到出资当天的即期汇率为￥7.8=$1。
31、账务处理如下：账务处理如下：l借：银行存款借：银行存款美元美元 156 000（20 0007.8）贷：实收资本贷：实收资本美元美元 156 000（20 0007.8）3.5 外币借款业务的会计处理外币借款业务的会计处理 企业应将借入的外币按当日或当期期初的市场汇率企业应将借入的外币按当日或当期期初的市场汇率折合为记账本位币入账。折合为记账本位币入账。会计分录：会计分录：32331 1）发生时：）发生时：借：银行存款借：银行存款外币户（发生时市场汇率）外币户（发生时市场汇率）贷：短期借款等贷：短期借款等 （发生时市场汇率）（发生时市场汇率）2 2）计提利息时）计提利息时借：财务费用借：财务费
32、用利息支出利息支出 贷：其他应付款（或应付利息或长期借款贷：其他应付款（或应付利息或长期借款应计利息）应计利息）3 3）期末汇率变化形成的汇兑损益的账务处理）期末汇率变化形成的汇兑损益的账务处理借：短期借款等借：短期借款等 贷：财务费用贷：财务费用汇兑损益汇兑损益或相反会计分录或相反会计分录3334【例例3-6】某公司某公司2008年年7月月1日从银行借入一年期贷款日从银行借入一年期贷款1万美元，年利率为万美元，年利率为5%。相关汇率为：。相关汇率为：借款当天的即期汇率为￥借款当天的即期汇率为￥6.8608=$1；2008年年12月月31日的即期汇率为￥日的即期汇率为￥6.8346=$1；20
33、09年年7月月1日，偿还贷款日的即期汇率为￥日，偿还贷款日的即期汇率为￥6.8325=$1。账务处理如下：账务处理如下：2008年年7月月1日日 借：银行存款借：银行存款美元美元 68 608（10 0006.8608）贷：短期借款贷：短期借款美元美元 68 608（10 0006.8608）3435352008年年12月月31日，计提应付利息日，计提应付利息$10 0005%6/126.8346=￥1 708.65借：财务费用借：财务费用利息支出利息支出 1 708.65 贷：其他应付款贷：其他应付款应付利息应付利息 1 708.652008年年12月月31日，计算由于汇率变化所形成的汇兑损
34、益日，计算由于汇率变化所形成的汇兑损益 借：短期借款借：短期借款美元美元 262 (6.8608-6.8346)贷：财务费用贷：财务费用汇兑损益汇兑损益 2622009年年7月月1日，计算利息日，计算利息 借款利息总额借款利息总额=$10 0005%6.8325=￥3 416.25，其中：，其中：2009年上半年应付利息年上半年应付利息=$10 0005%6/12 6.8325 =￥1 708.1253636 由于汇率变化形成的汇兑损益由于汇率变化形成的汇兑损益 =$10 0005%6/12(6.8325-6.8346)=-￥0.525 借：其他应付款借：其他应付款应付利息应付利息 1 708
35、.65（上年）（上年）财务费用财务费用利息支出利息支出 1 708.125（上半年）（上半年）贷：财务费用贷：财务费用汇兑损益汇兑损益 0.525 银行存款银行存款美元美元 3 416.252009年年7月月1日归还贷款本金日归还贷款本金 借：短期借款借：短期借款美元美元 68 325（$10 0006.8325）贷：银行存款贷：银行存款美元美元 68 325“短期借款短期借款美元户美元户”借、贷方人民币差额需在期末调整。借、贷方人民币差额需在期末调整。37373.6 期末外币折算业务的会计处理期末外币折算业务的会计处理3.6.1 基本要求基本要求（1）货币性项目）货币性项目指企业持有的货币资
36、金和将以固定或可确定的金额收取的指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。例如，现金、银行存款、应收账款、资产或者偿付的负债。例如，现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。外币货币性项目采用资产负债表日即期汇率折算。外币货币性项目采用资产负债表日即期汇率折算。因资产因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当
37、期损益。期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。38（2）非货币性项目）非货币性项目指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。固定资产、无形资产等。1）以历史成本计量的外币非货币性项目，）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发仍采用交易发生日的即期汇率折算生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。，不改变其记账本位币金额。2）以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融）以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产（股票、基金等），资产（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇采用公允价值确定
38、日的即期汇率折算率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。当期损益。3839【例例3-7】公司采用即期汇率对外币业务进行核算，期公司采用即期汇率对外币业务进行核算，期初有关外币账户的余额情况如下：初有关外币账户的余额情况如下：账户名称账户名称 原币原币 汇率汇率 人民币人民币银行存款银行存款美元美元 10 000美元美元6.85 68 500元元应收账款应收账款甲企业甲企业 32 000美元美元6.85 219 200元元应付账款应付账款乙企
39、业乙企业 15 000美元美元6.85 102 750元元2008年年12月发生了如下业务：月发生了如下业务：5日，向甲企业出口商品一批计日，向甲企业出口商品一批计40 000美元，已办理出口美元，已办理出口交单手续。收回甲企业货款交单手续。收回甲企业货款10 000美元。当天即期汇率美元。当天即期汇率为为1:6.85394010日，归还乙企业货款日，归还乙企业货款5 000美元。当天即期汇率为美元。当天即期汇率为1:6.8413日，向乙进口一批商品计日，向乙进口一批商品计10 000美元，商品验收入库，美元，商品验收入库，款未付。当天即期汇率为款未付。当天即期汇率为1:6.8412月末市场汇
40、率为月末市场汇率为1:6.83要求：编制上述业务及年末调整汇兑损益的会计分录。要求：编制上述业务及年末调整汇兑损益的会计分录。会计处理：会计处理：5日日借：应收账款借：应收账款甲企业甲企业美元美元 274 000(40 0006.85)贷：主营业务收入贷：主营业务收入 274 0004041 借：银行存款借：银行存款美元美元 68 500(10 0006.85)贷：应收账款贷：应收账款甲企业甲企业美元美元 68 50010日日借：应付账款借：应付账款乙企业乙企业美元美元 34 200(5 0006.84)贷：银行存款贷：银行存款美元美元 34 20013日日借：库存商品借：库存商品 68 40
41、0(10 0006.84)贷：应付账款贷：应付账款乙企业乙企业美元美元 68 4004142年末，调整外币项目，确认汇兑损益：年末，调整外币项目，确认汇兑损益：借：应付账款借：应付账款 350 财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 1 240 贷：银行存款贷：银行存款 350 应收账款应收账款 1 240外币帐户外币帐户名称名称美元余额美元余额期末即期期末即期汇率汇率调整后调整后人民币余额人民币余额调整前调整前人民币余额人民币余额差额差额银行存款银行存款 15 000 6.83102 450102 800 -350应收账款应收账款 62 000 6.83423 460424 700-1 240应付
42、账款应付账款 20 000 6.83136 600136 950 -350期末外币货币性项目余额调整计算表期末外币货币性项目余额调整计算表424343第四节第四节 外币报表折算外币报表折算4.1 外币报表折算的基本问题外币报表折算的基本问题4.1.1 外币报表折算与外币兑换的区别外币报表折算与外币兑换的区别 外币报表折算外币报表折算货币的另一种表达方式；货币的另一种表达方式；外币兑换外币兑换实际发生的交易。实际发生的交易。折算的主要问题及其解决方法如下：折算的主要问题及其解决方法如下：4.1.2 主要问题主要问题 折算汇率的选择问题；折算汇率的选择问题；折算差额（折算损益）的处理。折算差额（折
43、算损益）的处理。44444.1.3 解决方法解决方法 折算汇率选择问题折算汇率选择问题 现行汇率、历史汇率、平均汇率。现行汇率、历史汇率、平均汇率。折算损益处理问题折算损益处理问题 折算损益的实质：折算损益的实质：报表重新表述折算的结果；报表重新表述折算的结果；完全属于未实现的损益；完全属于未实现的损益；不必入账，只在折算报表中反映。不必入账，只在折算报表中反映。4.2 CAS19#对外币报表折算的基本要求对外币报表折算的基本要求实际上就是现行汇率法实际上就是现行汇率法4545从利润表开始从利润表开始 收入和费用项目收入和费用项目 按确认时的即期汇率折算或者近似汇率折算，为了按确认时的即期汇率
44、折算或者近似汇率折算，为了简化按报告期平均汇率；简化按报告期平均汇率；折算资产负债表折算资产负债表 所有资产和负债项目所有资产和负债项目 均按资产负债表日的即期汇率折算。均按资产负债表日的即期汇率折算。所有者权益项目所有者权益项目 除除“未分配利润未分配利润”项目外均按发生时即期汇率折算。项目外均按发生时即期汇率折算。折算差额折算差额4646在资产负债表所有者权益项目下以在资产负债表所有者权益项目下以“外表报表折算调外表报表折算调整额整额”单独列示。单独列示。4.3 案例分析案例分析【例例3-8】（教材（教材P48例例3-10）某国内公司以人民币为某国内公司以人民币为记账本位币。以美元为记账本
45、位币的境外子公司的资记账本位币。以美元为记账本位币的境外子公司的资产负债表和利润表如表产负债表和利润表如表3-4、5所示。所示。资产负债表日的即期汇率为资产负债表日的即期汇率为1：6.92；年度内平均汇率；年度内平均汇率1：6.98；实收资本和资本公积发生日的汇率为；实收资本和资本公积发生日的汇率为1：7.11。折算方法及过程如下：折算方法及过程如下：4747（1）折算利润表）折算利润表美元美元汇率汇率人民币人民币营业收入营业收入减：营业减：营业成成本本 营业税金及附加营业税金及附加 销售费用销售费用 管理费用管理费用 财务费用财务费用营业利润营业利润加：营业外收入加：营业外收入减：营业外支出
46、减：营业外支出利润总额利润总额减：所得税费用减：所得税费用净利润净利润110 00074 3002 1009 60015 9003 6004 5001 3003 7002 100200 1 9006.986.986.986.986.986.986.986.986.98767 800518 61414 65867 008110 98225 12831 4109 07425 82614 6581 39613 2624848（2）折算资产负债表折算资产负债表项目项目美元美元汇率汇率人民币人民币货币资金货币资金应收账款应收账款存货存货长期股权投资长期股权投资固定资产固定资产无形资产无形资产4 0001
47、3 50027 9009 70043 60011 2006.926.926.926.926.926.9227 68093 420193 06867 124301 71277 504资产总计资产总计109 900760 508短期借款短期借款应付账款应付账款长期应付款长期应付款实收资本实收资本资本公积资本公积盈余公积盈余公积未分配利润未分配利润外币报表折算差额外币报表折算差额10 00027 0008 00050 00013 0001901 7106.926.926.927.117.116.986.9869 200186 84055 360355 50092 4301 32611 936-12 084负债及所有者权益负债及所有者权益109 900760 50849第四节第四节 外币业务的信息披露（略）外币业务的信息披露（略）参见教材第参见教材第53页页3.4节。节。49
