1、1第八章第八章 合并财务报表（下）合并财务报表（下）学习目标学习目标n掌握长期股权投资的成本法与权益法掌握长期股权投资的成本法与权益法n理解企业集团内部公司间存货、固定资产、理解企业集团内部公司间存货、固定资产、无形资产和债券交易及其未实现利润对合无形资产和债券交易及其未实现利润对合并财务报表的影响并财务报表的影响n掌握控制权取得日后合并财务报表的编制掌握控制权取得日后合并财务报表的编制2022-7-242第一节长期股权投资的会计处理方法第一节长期股权投资的会计处理方法n长期股权投资成本法核算长期股权投资成本法核算q成本法的概念及其适用范围成本法的概念及其适用范围n成本法成本法q是指投资按成本
2、计价的方法。是指投资按成本计价的方法。n成本法的适用范围成本法的适用范围q投资企业能够对被投资单位实施控制的长投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资期股权投资q投资企业对被投资单位不具有共同控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资公允价值不能可靠计量的长期股权投资2022-7-243n成本法核算要点成本法核算要点q按照初始投资成本计量按照初始投资成本计量q追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本q被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认被投
3、资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益为当期投资收益q投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回始投资成本的收回2022-7-244n成本法核算账户设置成本法核算账户设置q应收股利应收股利q投资收益投资收益q长期股权投资长期股权投资2022-7-245n例例1：qA公司公司2007年年1月月1日，以银行存款购入日，以银行存款购入C公司公司10的股份，并准备长期持有，采用成
4、本法核算。的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于公司于2007年年5月月2日宣告分派日宣告分派2006年度的现金年度的现金股利股利100 000元，元，C公司公司2007年实现净利润年实现净利润400 000元。元。n会计分录为：会计分录为：q借：应收股利借：应收股利 10 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资C公司公司 10 0002022-7-246q若若2008年年5月月1日日C公司宣告分派公司宣告分派2007年现金股利年现金股利300 000元元n应收股利应收股利300 0001030 000元元n应收股利累积数应收股利累积数10 00030 00040 000元元n投资
5、后应得净利累积数投资后应得净利累积数0400 0001040 000元元n因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。元恢复。n会计分录为：会计分录为：q借：应收股利借：应收股利 30 000 长期股权投资长期股权投资C公司公司 10 000 贷：投资收益贷：投资收益 40 0002022-7-247q若若C公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现金股年现金股利利450 000元元n应收股利应收股利450 0001045 000元元n应收股利累积数应收股利累积数10 0
6、0045 00055 000元元n投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数0400 0001040 000元元n累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为15 000元（元（55 00040 000），因已累积冲减投资或本），因已累积冲减投资或本10 000元，元，所以本期应冲减投资成本所以本期应冲减投资成本5 000元。元。n会计分录为：会计分录为：q借：应收股利借：应收股利 45 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资C公司公司 5 000 投资收益投资收益 40 0002022-7-248q若若C公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现金股年现金股利利360
7、000元元n应收股利应收股利360 0001036 000元元n应收股利累积数应收股利累积数10 00036 00046 000元元n投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数0400 0001040 000元元n累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为6 000元（元（46 00040 000），因已累积冲减投资成本），因已累积冲减投资成本10 000元，元，所以本期应恢复投资成本所以本期应恢复投资成本4 000元。元。n会计分录为：会计分录为：q借：应收股利借：应收股利 36 000 长期股权投资长期股权投资C公司公司 4 000 贷：投资收益贷：投资收益 40 0002022-7-
8、249q若若2008年年5月月1日日C公司宣告分派公司宣告分派2007年现金股年现金股利利200 000元元n应收股利应收股利200 0001020 000元元n应收股利累积数应收股利累积数10 00020 00030 000元元n投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数0400 0001040 000元元n因应收股利累积数小于投资后应得净利累积因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。元恢复。注意这里只能恢复投资成本注意这里只能恢复投资成本10000元。元。n会计分录为：会计分录为：q借：应收股利借：应收股利 20 000
9、 长期股权投资长期股权投资C公司公司 10 000 贷：投资收益贷：投资收益 30 0002022-7-2410n长期股权投资权益法核算长期股权投资权益法核算q权益法的概念及其适用范围权益法的概念及其适用范围n权益法的概念权益法的概念q是指投资以初始投资成本计量后，在投资是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。行调整的方法。n权益法的适用范围权益法的适用范围q投资企业对被投资单位具有共同控制或重投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期
10、股权投资，应当采用权益法大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。核算。2022-7-2411q权益法核算要点权益法核算要点n投资成本投资成本q长期股权投资的初始投资成本大于投资时长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的份额的不调整长期股权投资的初始投资成本不调整长期股权投资的初始投资成本q长期股权投资的初始投资成本小于投资时长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的份额的按其差额，借记按其差额，借记“长期股权投资长期股权投资公司（成本）公司（成本）
11、”科目，贷记科目，贷记“营业营业外收入外收入”科目科目2022-7-2412n例例2：qA公司以银行存款公司以银行存款1 000万元取得万元取得B公司公司30的股的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为允价值为3 000万元。万元。A公司能够对公司能够对B公司施加重公司施加重大影响大影响n则则A公司应进行的会计处理为：公司应进行的会计处理为：q借：长期股权投资借：长期股权投资 1 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 0002022-7-2413n如投资时如投资时B公司可辨认净资产的公允价公司可辨认净资产的公允价值为值为3 500万元，则万元
12、，则A公司应进行的处理公司应进行的处理为：为：q借：长期股权投资借：长期股权投资 1000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000q借：长期股权投资借：长期股权投资 50 贷：营业外收入贷：营业外收入 502022-7-2414q权益法核算要点权益法核算要点q损益调整损益调整n投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现投资企业按照被投资单位宣告分派的利润
13、或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值投资的账面价值n投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认单位的净利润进行调整后确认2022-7-2415n例例3：q某投资企业于某投资企业于2007年年1月月1日取得对联营企业日取得对联营企业30的的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值股权，取得投资时被投资单位的固定
14、资产公允价值为为600万元，账面价值为万元，账面价值为300万元，固定资产的预计万元，固定资产的预计使用年限为使用年限为10年，净残值为零。按照直线法计提折年，净残值为零。按照直线法计提折旧。被投资单位旧。被投资单位2007年度利润表中年度利润表中净利润为净利润为300万万元元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为计算扣除的固定资产折旧费用为30万元，按照取得万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为60万元，不考虑所得税影响，按照被投资单位的账万元，不考虑所得
15、税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为面净利润计算确定的投资收益应为90（30030）万元。按该固定资产的公允价值计算的净利润为万元。按该固定资产的公允价值计算的净利润为270（30030）万元，投资企业按照持股比例计算）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为确认的当期投资收益应为81（27030）万元。）万元。2022-7-2416q权益法核算要点权益法核算要点q其他权益变动其他权益变动n投资企业对于被投资单位除净损益以外所有投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者
16、权益。的账面价值并计入所有者权益。n在持股比例不变的情况下，被投资单位除净在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长长期股权投资期股权投资”科目，贷记或借记科目，贷记或借记“资本公资本公积积其他资本公积其他资本公积”科目。科目。2022-7-2417n例例4：qA公司对公司对C公司的投资占其有表决权资本的比例公司的投资占其有表决权资本的比例为为40，C公司公司2007年年8月月20日将自用房地产转日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，
17、该换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为差额为100万元。万元。nA公司的会计处理如下：公司的会计处理如下：q借：长期股权投资借：长期股权投资 400 000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 400 0002022-7-2418第二节第二节 控制权取得日后合并财务控制权取得日后合并财务报表的编制报表的编制2022-7-2420n编制合并财务报表的前期工作编制合并财务报表的前期工作q对子公司的个别财务报表进行调整对子公司的个别财务报表进行调整n同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财同
18、一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表务报表q除非子公司与母公司会计政策和会计期间不除非子公司与母公司会计政策和会计期间不一致，否则不需调整一致，否则不需调整n非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表财务报表q与母公司会计政策和会计期间不一致的，需与母公司会计政策和会计期间不一致的，需要调整要调整q另外还需调整，以使子公司的个别财务报表另外还需调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额日的金额2
19、022-7-2421n按权益法调整对子公司的长期股权投资按权益法调整对子公司的长期股权投资q权益法的特点权益法的特点n投资企业按其占被投资企业的投资份额，投资企业按其占被投资企业的投资份额，将被投资企业所实现的净利润或所发生的将被投资企业所实现的净利润或所发生的净亏损确认为投资收益或投资损失净亏损确认为投资收益或投资损失q被投资单位采用的会计政策及会计期间被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致，应按投资企业的会与投资企业不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整报表进行调整q以取得投资时被投资单位固定资产、无以取得投资时
20、被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响准备金额等对被投资单位净利润的影响2022-7-2422q权益法的特点（续）权益法的特点（续）n被投资企业宣告或发放的股利，不是投被投资企业宣告或发放的股利，不是投资企业的收入，而是投资企业对被投资资企业的收入，而是投资企业对被投资企业的部分清算，即当投资企业从被投企业的部分清算，即当投资企业从被投资企业收到股利时，应减少其投资的账资企业
21、收到股利时，应减少其投资的账面价值面价值q权益法下投资收益的计算权益法下投资收益的计算n投资收益（子公司利润表净利润购投资收益（子公司利润表净利润购买日子公司可辨认净资产公允价值高于买日子公司可辨认净资产公允价值高于账面价值本期的摊销额）账面价值本期的摊销额）母公司持股母公司持股比例比例2022-7-2423n少数股东损益的计算少数股东损益的计算q少数股东损益（子公司利润表净利润少数股东损益（子公司利润表净利润购买日子公司可辨认净资产公允价值购买日子公司可辨认净资产公允价值高于账面价值本期的摊销额）高于账面价值本期的摊销额）少数股少数股东持股比例东持股比例2022-7-2424n根据备查簿资料
22、，将购买日子公司可辨认净资产根据备查簿资料，将购买日子公司可辨认净资产账面价值调整到公允价值账面价值调整到公允价值q借：存货借：存货 固定资产固定资产房屋房屋 无形资产无形资产专利权专利权 等等 贷：固定资产贷：固定资产设备设备 等等 资本公积资本公积2022-7-2425n例例5：q2007年年1月月1日甲公司以日甲公司以60.5万元取得乙万元取得乙公司公司100的股权，在该企业合并过程的股权，在该企业合并过程中还支付了中还支付了4.2万元的咨询费。在购买日万元的咨询费。在购买日被投资企业乙公司的净资产账面价值为被投资企业乙公司的净资产账面价值为46.8万元（其中：股本万元（其中：股本24万
23、元，资本公万元，资本公积积6.96万元；盈余公积万元；盈余公积15.1 万元，未分万元，未分配利润配利润0.7 4万元）。万元）。q资产重估增值情况：资产重估增值情况：n存货存货 3万元万元n固定资产固定资产房屋房屋 4.8万元万元n固定资产固定资产设备设备 3万元万元n无形资产无形资产土地使用权土地使用权0.6万元万元n合计合计 11.4万元万元 2022-7-2426q2007年子公司已经将其年初的存货全部年子公司已经将其年初的存货全部对外出售，存货的成本转入对外出售，存货的成本转入“主营业务主营业务成本成本”账户，子公司账户，子公司2007年年1月月1日公允日公允价值高于账面价值的固定资
24、产中的房屋价值高于账面价值的固定资产中的房屋按按30年计提折旧，设备按年计提折旧，设备按15年计提折旧，年计提折旧，无形资产土地使用权不摊销。假设固定无形资产土地使用权不摊销。假设固定资产均采用直线法计提折旧，且资产均采用直线法计提折旧，且2007年年按全年计提折旧，折旧费用计入管理费按全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。用。q购买日后第一年子公司当年实现净利润购买日后第一年子公司当年实现净利润6.4万元；子公司按净利润的万元；子公司按净利润的10提取盈提取盈余公积，分配现金股利余公积，分配现金股利2.2万元。万元。2022-7-2427n母公司的会计分录：母公司的会计分录：q借：应收股利借：
25、应收股利 22 000 贷：投资收益贷：投资收益22 000q借：银行存款借：银行存款 22 000 贷：应收股利贷：应收股利 22 0002022-7-2428n编制合并财务报表时，根据备查簿资料，编制合并财务报表时，根据备查簿资料，将购买日子公司可辨认净资产账面价值调将购买日子公司可辨认净资产账面价值调整到公允价值整到公允价值q借：存货借：存货 30 000 固定资产固定资产房屋房屋 48 000 固定资产固定资产设备设备 30 000 无形资产无形资产土地使用权土地使用权 6 000 贷：资本公积贷：资本公积 114 0002022-7-2429n将子公司购买日可辨认净资产账面价值将子公
26、司购买日可辨认净资产账面价值与公允价值不等的资产本期的成本费用与公允价值不等的资产本期的成本费用按公允价值调整按公允价值调整q借：营业成本借：营业成本 管理费用管理费用 销售费用销售费用 等等 固定资产固定资产设备设备 等等 贷：存货贷：存货 固定资产固定资产房屋房屋 无形资产无形资产专利权专利权 等等2022-7-2430n例例6：沿用例：沿用例5资料资料q将购买日可辨认净资产账面价值与公允将购买日可辨认净资产账面价值与公允价值不等的资产本期的成本费用按公允价值不等的资产本期的成本费用按公允价值调整价值调整n借：营业成本借：营业成本 30 000 管理费用管理费用 3 600 贷：存货贷：存
27、货 30 000 固定资产固定资产房屋房屋 1 600 设备设备 2 0002022-7-2431n将对子公司的长期股权投资调整为权益法将对子公司的长期股权投资调整为权益法q控制权取得会计年度控制权取得会计年度n按照权益法调整对子公司的长期股权投按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为录为：借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：投资收益贷：投资收益 （应享有子公司当期实现净利润的份额）（应享有子公司当期实现净利润的份额）借：投资收益借：投资收益 （应承担子公司当期发生的亏损份额）（应承担子公司当期发生的亏损份额）贷：长期股权投资
28、贷：长期股权投资借：投资收益借：投资收益 （当期收到子公司分派的现金股利或利润）（当期收到子公司分派的现金股利或利润）贷：长期股权投资贷：长期股权投资2022-7-2433n例例7：沿用例：沿用例5资料资料q借：长期股权投资借：长期股权投资 30 400 贷：贷：投资收益投资收益 30 400*30 40064 00033 600q借：借：投资收益投资收益 22 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 22 0002022-7-2434n将对子公司的长期股权投资调整为权益法将对子公司的长期股权投资调整为权益法q控制权取得会计年度控制权取得会计年度n对于子公司除净损益以外所有者权益的对于子公司
29、除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，其他变动，在持股比例不变的情况下，按母公司应享有或应承担的份额按母公司应享有或应承担的份额q借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：资本公积贷：资本公积q借：资本公积借：资本公积 贷：长期股权投资贷：长期股权投资2022-7-2435n例例8：沿用例：沿用例5资料资料q2007年年12月月1日乙公司以银行存款日乙公司以银行存款10万元万元购买了某上市公司的普通股分类为可供购买了某上市公司的普通股分类为可供出售金融资产，出售金融资产，2007年年12月月31日乙公司日乙公司继续持有该上市公司的股票，该日乙公继续持有该上市公司的股票，该日乙公
30、司持有该公司股票的公允价值为司持有该公司股票的公允价值为12万元，万元，甲、乙公司适用企业所得税税率均为甲、乙公司适用企业所得税税率均为25。n借：长期股权投资借：长期股权投资 15 000 贷：资本公积贷：资本公积 15 000*15 000（120 000100 000）（125）2022-7-2436n将对子公司的长期股权投资调整为权益法将对子公司的长期股权投资调整为权益法q控制权取得以后会计年度控制权取得以后会计年度n将母公司对子公司以前年度长期股权将母公司对子公司以前年度长期股权投资由成本法调整为权益法投资由成本法调整为权益法q借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：未分配利润贷：未分
31、配利润 资本公积资本公积或或q借：未分配利润借：未分配利润 资本公积资本公积 贷：长期股权投资贷：长期股权投资n将母公司对子公司本年度长期股权将母公司对子公司本年度长期股权投资由成本法调整为权益法投资由成本法调整为权益法q同前控制权取得会计年度的调整同前控制权取得会计年度的调整分录分录2022-7-2438n例例9：沿用例：沿用例5例例8资料，资料，2008年甲公司编年甲公司编制合并财务报表时成本法改权益法应作的制合并财务报表时成本法改权益法应作的调整分录调整分录q借：长期股权投资借：长期股权投资 23 400 贷：未分配利润贷：未分配利润 8 400 资本公积资本公积 15 0002022-
32、7-2439n编制合并资产负债表时应抵销的项目编制合并资产负债表时应抵销的项目q母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目益项目q母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目权债务项目q存货项目，即内部购进存货价值中包含的未实现存货项目，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润内部销售利润q固定资产项目（包括固定资产原价和累计折旧项固定资产项目（包括固定资产原价和累计折旧项目），即内部购进固定资产价值中包含的未实现目），即内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润内部销售利润q无形资产项目
33、，即内部购进无形资产价值包含的无形资产项目，即内部购进无形资产价值包含的未实现内部销售利润未实现内部销售利润 q与抵销的长期股权投资、应收账款、存货、固定与抵销的长期股权投资、应收账款、存货、固定资产、无形资产等资产相关的减值准备的抵销资产、无形资产等资产相关的减值准备的抵销2022-7-2440n长期股权投资项目与子公司所有者权益项目长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销的抵销q编制合并财务报表时应当在母公司和子公编制合并财务报表时应当在母公司和子公司财务报表数据（或经调整的数据）简单司财务报表数据（或经调整的数据）简单相加的基础上，相加的基础上，将母公司对子公司长期股将母公司对子公司
34、长期股权投资项目与子公司所有者权益项目予以权投资项目与子公司所有者权益项目予以抵销抵销n在子公司为全资子公司的情况下在子公司为全资子公司的情况下q借：股本借：股本/实收资本实收资本 资本公积资本公积 （子公司调整后的金额）（子公司调整后的金额）盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润 子公司调整后的金额）子公司调整后的金额）商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 2022-7-2442n例例10：沿用例：沿用例5例例8资料，资料，2007年甲公司年甲公司编制合并财务报表时应作的抵销分录编制合并财务报表时应作的抵销分录q借：股本借：股本 240 000 资本公积资本公积 198 600 （69
35、 600114 00015 000）盈余公积盈余公积 157 400 （151 00064 00010）未分配利润未分配利润 9 400 （43 00033 600）商誉商誉 23 000 【605 000（468 000114 000）】贷：长期股权投资贷：长期股权投资628 4002022-7-2443n长期股权投资项目与子公司所有者权益项目长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销的抵销n在子公司为非全资子公司的情况下在子公司为非全资子公司的情况下q借：股本借：股本/实收资本实收资本 资本公积资本公积 （子公司调整后的金额）（子公司调整后的金额）盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润
36、（子公司调整后的金额）（子公司调整后的金额）商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 少数股东权益少数股东权益 2022-7-2444n例例11：q2007年年1月月1日日A公司发行公司发行66万股（面值万股（面值1元、公允价值元、公允价值2.2元）换取元）换取B公司公司50万股的万股的90%，另支付法律费等，另支付法律费等6.27万元和股票登万元和股票登记和发行费记和发行费8.73万元实现合并。合并日，万元实现合并。合并日，B公司可辨认净资产的账面价值为公司可辨认净资产的账面价值为124万万元（其中：股本元（其中：股本50万元，资本公积万元，资本公积29.35万元；盈余公积万元；盈余公积4
37、3.45万元，未分配利润万元，未分配利润1.2万元）。万元）。B公司可辨认净资产公允价值公司可辨认净资产公允价值与账面价值不等项目如下：与账面价值不等项目如下：2022-7-2445n例例11（续）：续）：n存货存货3.2万元；固定资产万元；固定资产17万元，万元，其中房屋其中房屋18万元（按万元（按20年折旧），设年折旧），设备备1万元（按万元（按10年折旧）；无形资产年折旧）；无形资产（特许权）（特许权）3.6万元（按万元（按5年摊销）。年摊销）。2007年子公司已经将其年初的存货全部年子公司已经将其年初的存货全部对外出售，存货的成本转入对外出售，存货的成本转入“主营业务主营业务成本成本”
38、账户。假设固定资产均采用直线账户。假设固定资产均采用直线法计提折旧，且法计提折旧，且2007年按全年计提折旧，年按全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。折旧费用计入管理费用。q子公司当年实现净利润子公司当年实现净利润13.5万元，按净利万元，按净利润的润的10提取盈余公积，分配现金股利提取盈余公积，分配现金股利6万元。万元。2022-7-2446n母公司的会计分录：母公司的会计分录：q借：应收股利借：应收股利 54 000 贷：投资收益贷：投资收益 54 000q借：银行存款借：银行存款 54 000 贷：应收股利贷：应收股利 54 0002022-7-2447n编制合并财务报表时的调整分录编制
39、合并财务报表时的调整分录q借：存货借：存货 32 000 固定资产固定资产房屋房屋 180 000 无形资产无形资产特许权特许权 36 000 贷：固定资产贷：固定资产设备设备 10 000 资本公积资本公积 238 0002022-7-2448n编制合并财务报表时的调整分录编制合并财务报表时的调整分录q借：营业成本借：营业成本 32 000 管理费用管理费用 15 200 固定资产固定资产设备设备 1 000 贷：存货贷：存货 32 000 固定资产固定资产房屋房屋 9 000 无形资产无形资产特许权特许权 7 2002022-7-2449n编制合并财务报表时的调整分录编制合并财务报表时的调
40、整分录q借：长期股权投资借：长期股权投资 79 020 贷：贷：投资收益投资收益 79 020*79 020（135 00047 200）90q借：借：投资收益投资收益 54 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 54 0002022-7-2450n编制合并财务报表时的抵销分录编制合并财务报表时的抵销分录q借：股本借：股本 500 000 资本公积资本公积 531 500（293 500238 000）盈余公积盈余公积 448 000（434 500135 00010）未分配利润未分配利润 26 300（12 000135 0009060 00047 200）商誉商誉 184 500【1
41、514 700（1 240 000238 000）90%】贷：长期股权投资贷：长期股权投资1 539 720 少数股东权益少数股东权益 150 5802022-7-2451n例例12：续例：续例11q2008年子公司实现净利润年子公司实现净利润15万元，按净万元，按净利润的利润的10提取盈余公积，分配现金股提取盈余公积，分配现金股利利8万元。万元。2022-7-2452n母公司的会计分录：母公司的会计分录：q借：应收股利借：应收股利 72 000 贷：投资收益贷：投资收益72 000q借：银行存款借：银行存款 72 000 贷：应收股利贷：应收股利 72 0002022-7-2453n编制合并
42、财务报表时的调整分录编制合并财务报表时的调整分录q借：存货借：存货 32 000 固定资产固定资产房屋房屋 180 000 无形资产无形资产特许权特许权 36 000 贷：固定资产贷：固定资产设备设备 10 000 资本公积资本公积 238 000q借：未分配利润借：未分配利润 47 200 固定资产固定资产设备设备 1 000 贷：存货贷：存货 32 000 固定资产固定资产房屋房屋 9 000 无形资产无形资产特许权特许权 7 2002022-7-2454n编制合并财务报表时的调整分录编制合并财务报表时的调整分录q借：管理费用借：管理费用 15 200 固定资产固定资产设备设备 1 000
43、贷：固定资产贷：固定资产房屋房屋 9 000无形资产无形资产特许权特许权 7 2002022-7-2455n编制合并财务报表时的调整分录编制合并财务报表时的调整分录q借：长期股权投资借：长期股权投资 25 020*贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 25 020*25 020（1 514 70079 02054 000）1 514 700q借：长期股权投资借：长期股权投资 121 320 贷：贷：投资收益投资收益 121 320*121 320（150 00015 200）90q借：借：投资收益投资收益 72 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 72 002022-7-2456n编制合
44、并财务报表时的抵销分录编制合并财务报表时的抵销分录q借：股本借：股本 500 000 资本公积资本公积 531 500（293 500238 000）盈余公积盈余公积 463 000 （448 000150 00010）未分配利润未分配利润 113 300（73 50047 200150 0009080 00015 200）商誉商誉 184 500 贷：长期股权投资贷：长期股权投资1 589 040 少数股东权益少数股东权益 156 0602022-7-2457n内部债权与债务项目的抵销内部债权与债务项目的抵销q需要进行抵销处理的内部债权债务项目主需要进行抵销处理的内部债权债务项目主要包括要包
45、括n应收账款与应付账款应收账款与应付账款n应收票据与应付票据应收票据与应付票据n预付账款与预收账款预付账款与预收账款n持有至到期投资（假定该项债券投资持持有至到期投资（假定该项债券投资持有方划归为持有至到期投资，也可能作有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券付债券n应收股利与应付股利应收股利与应付股利n其他应收款与其他应付款其他应收款与其他应付款2022-7-2458n内部债权与债务项目的抵销内部债权与债务项目的抵销q应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销n初次编制合并财务报表时的抵销处理初次编制合并财务报表时的抵
46、销处理q借：应付账款借：应付账款 贷：应收账款贷：应收账款q借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失2022-7-2459n例例13：qP公司持有公司持有S公司公司80的股份，的股份，P公司公司2007年个别资产负债表中应收账款年个别资产负债表中应收账款475万元为万元为2007年向年向S公司销售商品发生的应收销货公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，款的账面价值，P公司对该笔应收账款计公司对该笔应收账款计提的坏账准备为提的坏账准备为25万元。万元。S公司公司2007年个年个别资产负债表中应付账款别资产负债表中应付账款500万元系万元系2007年向年向P购进
47、商品存货发生的应付购货款。购进商品存货发生的应付购货款。2022-7-2460nP公司编制合并财务报表时的抵销分录公司编制合并财务报表时的抵销分录q借：应付账款借：应付账款5 000 000 贷：应收账款贷：应收账款 5 000 000q借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失250 0002022-7-2461n内部债权与债务项目的抵销内部债权与债务项目的抵销q应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销n连续编制合并财务报表时的抵销处理连续编制合并财务报表时的抵销处理q借：应付账款借：应付账款 贷：应收账款贷：应收账款q借：应收账款借：
48、应收账款坏账准备坏账准备 （年初（年初内部应收账款计提的坏账准备余额）内部应收账款计提的坏账准备余额）贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初q借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 （本期内部应收账款补提的坏账（本期内部应收账款补提的坏账准备余额）准备余额）贷：资产减值损失贷：资产减值损失q借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备 （本期内部应收账款冲减的坏账（本期内部应收账款冲减的坏账准备余额）准备余额）2022-7-2463n例例14：续例：续例13qP公司公司2008年个别资产负债表中应收账款年个别资产负债表中应收账款570万元为万元为2008年向年向S
49、公司销售商品发生的公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，应收销货款的账面价值，P公司公司2008年对年对应收账款补提的坏账准备为应收账款补提的坏账准备为5万元。万元。S公司公司2008年个别资产负债表中应付账款年个别资产负债表中应付账款600万万元系元系2008年向年向P购进商品存货发生的应付购进商品存货发生的应付购货款。购货款。2022-7-2464nP公司编制合并财务报表时的抵销分录公司编制合并财务报表时的抵销分录q借：应付账款借：应付账款6 000 000 贷：应收账款贷：应收账款 6 000 000q借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250 000 贷：未分配利润贷：未分配利
50、润年初年初 250 000q借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 50 000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 50 0002022-7-2465n内部债权与债务项目的抵销内部债权与债务项目的抵销q应收票据与应付票据、预付账款与预收应收票据与应付票据、预付账款与预收账款等的抵销处理账款等的抵销处理n借：应付票据借：应付票据 贷：应收票据贷：应收票据n借：预收账款借：预收账款 贷：预付账款贷：预付账款q对于其他内部债权债务项目的抵销应当比对于其他内部债权债务项目的抵销应当比照应收账款与应付账款的相关规定处理照应收账款与应付账款的相关规定处理q某些情况下，企业内部一个企业对另一企某些情况下，
