1、五章节经营决策常用成本概念和方法第一节、成本概念 经营决策中，需比较不同方案经济效益大小进行最优方案选择，而影响经济效益大小的一个重要因素就是成本的高低，而有些成本不一定是实际发生的支出，只是作为决策分析中需要考虑的因素，以便做出正确评价；奉行“不同目地，不同成本”信条 对不同备选方案的择优选择的基本对不同备选方案的择优选择的基本形式有两种：形式有两种：一是将备选方案的所得一是将备选方案的所得(如收入如收入)与与所费所费(如成本如成本)比较，只要所得大于所费，比较，只要所得大于所费，该备选方案就具有可取性；该备选方案就具有可取性；二是将不同备选方案的所费进行比二是将不同备选方案的所费进行比较，
2、凡是所费最少的就越可取。可见，较，凡是所费最少的就越可取。可见，无论采取哪种形式，成本的高低都是决无论采取哪种形式，成本的高低都是决定备选方案取舍的重要因素。定备选方案取舍的重要因素。(1)企业在进行经营决企业在进行经营决策时，必须从多个备选方案策时，必须从多个备选方案中，选择一个最优方案，而中，选择一个最优方案，而放弃另外的方案。此时，被放弃另外的方案。此时，被放弃的次优方案所可能获得放弃的次优方案所可能获得的潜在利益就称为已选中的的潜在利益就称为已选中的最优方案的机会成本。也就最优方案的机会成本。也就是说，不选其他方案而选最是说，不选其他方案而选最优方案的代价，就是已放弃优方案的代价，就是
3、已放弃方案的获利可能。方案的获利可能。机会机会 成本成本机会成本：把某种资源投入某一特定用途时机会成本：把某种资源投入某一特定用途时所放弃在其他用途中所获的最大利益。所放弃在其他用途中所获的最大利益。例：一块地可以种地，可以盖楼房、可以办工厂等但只有一种选择可能性。就是为什么现在征用农民土地会给很多赔偿款的原因。例51 (2)选择方案时，将机会成本的影响考选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，有利于对所选方案的最终效益进虑进去，有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。行全面评价。(3)机会成本产生于公司的某项资产机会成本产生于公司的某项资产的用途选择。具体讲，如果一项资产只的用途选择。具体讲，
4、如果一项资产只能用来实现某一职能而不能用于实现其能用来实现某一职能而不能用于实现其他职能时，不会样生机会成本。如公司他职能时，不会样生机会成本。如公司购买的一次还本付息债券，只能在到期购买的一次还本付息债券，只能在到期时获得时获得 得约定的收益，因而不会产生机得约定的收益，因而不会产生机会成本。如果一项资产可以同时用来实会成本。如果一项资产可以同时用来实现若干职能时，则可能会产生机会成本。现若干职能时，则可能会产生机会成本。如公司购买的可转让债券，既可以到期如公司购买的可转让债券，既可以到期获得约定收益，又可以在未到期前中途获得约定收益，又可以在未到期前中途转让以获得转让收益，从而可能产生机转
5、让以获得转让收益，从而可能产生机会成本。会成本。(4)机会成本仅仅只是被放弃方案的潜机会成本仅仅只是被放弃方案的潜在利益，而非实际支出，因而不能据以登在利益，而非实际支出，因而不能据以登记入帐。但由于公司资源的有限性，而必记入帐。但由于公司资源的有限性，而必须充分利用资源效益，所以，机会成本在须充分利用资源效益，所以，机会成本在经营决策中应作为一个现实的重要因素予经营决策中应作为一个现实的重要因素予以考虑。以考虑。(1)差量成本是指企业在进行经差量成本是指企业在进行经营决策时，根据不同备选方案计算营决策时，根据不同备选方案计算出来的成本差异。出来的成本差异。(2)差量成本这一概念还经常差量成本
6、这一概念还经常用于反映不同的生产能力利用率在用于反映不同的生产能力利用率在成本上发生的差别，也就是由于在成本上发生的差别，也就是由于在原来基础上因追加批量产品的生产原来基础上因追加批量产品的生产所增加的成本数额。所增加的成本数额。(3)差量成本与边际成本的既有差量成本与边际成本的既有联系又有区别。联系又有区别。差量差量成本成本 从理论上讲，边际成本是从理论上讲，边际成本是指产量（业务量）向无限小变指产量（业务量）向无限小变化时，成本的变动数额。当然，化时，成本的变动数额。当然，这是从纯经济学角度来讲的，这是从纯经济学角度来讲的，事实上，产量不可能向无限小事实上，产量不可能向无限小变化，至少应为
7、变化，至少应为1个单位的产个单位的产量。因此，边际成本也就是产量。因此，边际成本也就是产量每增加或减少一个单位所引量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。起的成本变动数额。边际边际成本成本例如：某企业销售商品200件时，总成本2500元，当销售201件时，总成本为2620。销售增加1件，成本总额增加120元边际成本 由此看来，边际成本和变动成本是由此看来，边际成本和变动成本是有区别的，变动成本反映的是增加单位有区别的，变动成本反映的是增加单位产量所追加成本的平均变动，而边际成产量所追加成本的平均变动，而边际成本是反映每增加一个单位产量所追加的本是反映每增加一个单位产量所追加的成本的实际数额
8、。所以，只有在相关范成本的实际数额。所以，只有在相关范围内，增加一个单位产量的单位变动成围内，增加一个单位产量的单位变动成本才能和边际成本相一致。本才能和边际成本相一致。此外，如果把不同产量作为不同方此外，如果把不同产量作为不同方案来理解的话，边际成本实际就是不同案来理解的话，边际成本实际就是不同方案形成的差量成本。方案形成的差量成本。沉没成本是指过去已经发生沉没成本是指过去已经发生了并无法由现在或将来的任何决了并无法由现在或将来的任何决策所改变的成本。可见，沉没成策所改变的成本。可见，沉没成本是对现在或将来的任何决策都本是对现在或将来的任何决策都无影响的成本。无影响的成本。“一经花费就一一经
9、花费就一去不复返的成本去不复返的成本”可见，沉没成本是企业在可见，沉没成本是企业在以前经营活动中已经支付现金，以前经营活动中已经支付现金，而而 在现在或将来经营期间摊入成在现在或将来经营期间摊入成本费用的支出。因此，固定资产、本费用的支出。因此，固定资产、无形资产、递延资产等均属于企无形资产、递延资产等均属于企业的沉没成本。业的沉没成本。沉没成本沉没成本 与与付现成本付现成本 付现成本是指由现在或将来的任何决付现成本是指由现在或将来的任何决策所能够改变其支出数额的成本。可见，策所能够改变其支出数额的成本。可见，付现成本是决策必须考虑的重要影响因素。付现成本是决策必须考虑的重要影响因素。例：某企
10、业拥有一台旧设备，某租赁公司愿例：某企业拥有一台旧设备，某租赁公司愿“以旧换新以旧换新”方式收购旧设备，条件新设方式收购旧设备，条件新设备价格备价格5000元，旧设备按现价格折价元，旧设备按现价格折价2000元，余款以现金支付，企业共需支付元，余款以现金支付，企业共需支付3000元现金元现金付现成本付现成本 固定成本还可以按其所固定成本还可以按其所涉及范围的大小，划分为专属成涉及范围的大小，划分为专属成本和联合成本。本和联合成本。专属成本是指可以明确归专属成本是指可以明确归属于企业生产的某种产品，或为属于企业生产的某种产品，或为企业设置的某个部门而发生的固企业设置的某个部门而发生的固定成本。没
11、有这些产品或部门，定成本。没有这些产品或部门，就不会发生这些成本，所以专属就不会发生这些成本，所以专属成本是与特定的产品或部门相联成本是与特定的产品或部门相联系的特定的成本。例如专门生产系的特定的成本。例如专门生产某种产品的专用设备折旧费、保某种产品的专用设备折旧费、保险费等。险费等。专属成本专属成本和和联合成本联合成本 联合成本是指为多种产品的生产联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门的设置而发生的，应由这或为多个部门的设置而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的成本。如些产品或这些部门共同负担的成本。如在企业生产过程中，几种产品共同的设在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车
12、间成本等，都是联合备折旧费、辅助车间成本等，都是联合成本。成本。在进行方案选择时，专属成本是与在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的成本，必须予以考虑；而联决策有关的成本，必须予以考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，可以不合成本则是与决策无关的成本，可以不予以考虑。予以考虑。应注意的是应注意的是:专属成本与联合成本的专属成本与联合成本的划分是就固定成本而言的划分是就固定成本而言的,所有的变动成本所有的变动成本都是与決策相关的成本都是与決策相关的成本,无所谓专属成本或无所谓专属成本或联合成本联合成本.固定成本按照是否能够随管理固定成本按照是否能够随管理者的行动改变而改变，划分为可选择者的行动
13、改变而改变，划分为可选择成本和约束性成本两部分。成本和约束性成本两部分。由企业管理者的决策来决定其由企业管理者的决策来决定其是否发生的固定成本，称为可选择成是否发生的固定成本，称为可选择成本，如广告费、培训费、职工培训费、本，如广告费、培训费、职工培训费、管理人员奖金、研究开发费等。那些管理人员奖金、研究开发费等。那些为进行企业经营而必须负担的，不能为进行企业经营而必须负担的，不能改变的最低限度的固定成本，如厂房、改变的最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提的折旧，不动产设备等固定资产所提的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等，的税金、保险费以及管理人员薪金等，称为约束性成本。
14、称为约束性成本。可选择成本可选择成本与与约束性成本约束性成本 有些固定成本，是依决策者的主观判有些固定成本，是依决策者的主观判断将其划分为可选择成本或约束性成本的。断将其划分为可选择成本或约束性成本的。一般说来，可选择成本是相关成本，约束一般说来，可选择成本是相关成本，约束性成本是无关成本。性成本是无关成本。企业有进行经营决策时，企业有进行经营决策时，可供选择的多种方案中所涉可供选择的多种方案中所涉及到的各种成本，有些与方及到的各种成本，有些与方案的抉择有关，而有些则无案的抉择有关，而有些则无关。关。相关成本是对决策有相关成本是对决策有影响的各种形式的未来成本，影响的各种形式的未来成本，如差量
15、成本、机会成本、边如差量成本、机会成本、边际成本、付现成本、专属成际成本、付现成本、专属成本、可选择成本等。本、可选择成本等。相关成本相关成本 与与无关成本无关成本 那些对决策没有影响的成本，称那些对决策没有影响的成本，称为无关成本。这类成本过去已经发生，为无关成本。这类成本过去已经发生，对未来决策没有影响，因而在决策时不对未来决策没有影响，因而在决策时不予考虑，如沉没成本、联合成本、约束予考虑，如沉没成本、联合成本、约束性成本等。性成本等。相关成本与无关成本的区分并不是相关成本与无关成本的区分并不是绝对的。有些成本在某一决策方案中是绝对的。有些成本在某一决策方案中是相关成本，而在另一决策方案
16、中却可能相关成本，而在另一决策方案中却可能是无关成本。是无关成本。第二节、经营决策基本方法经营决策分析方法 是应用数学工具对决策过程可供选择的各种方案进行定性定量描述和分，提供数量依据辅助决策者从中选取最佳方案的方法。从实际工作中看，经常采用的决策方法有贡献毛益分析、差量分析、成本无差别点分析法。边际贡献分析法是在边际贡献分析法是在成本性态分类的基础上，成本性态分类的基础上，通过比较各备选方案边际通过比较各备选方案边际贡献的大小来确定最优方贡献的大小来确定最优方案的分析方法。案的分析方法。适用于收入成本型方案的适用于收入成本型方案的择优决策，尤其适用于多择优决策，尤其适用于多个方案的择优决策。
17、个方案的择优决策。边际贡献分边际贡献分析法析法 “贡献贡献”是指企业的产品或劳务对是指企业的产品或劳务对企业利润目标的实现所作的贡献。传统企业利润目标的实现所作的贡献。传统会计认为只有当收入大于完全成本时，会计认为只有当收入大于完全成本时，才形成贡献；而管理会计则认为只要收才形成贡献；而管理会计则认为只要收入大于变动成本，就会形成贡献。因为，入大于变动成本，就会形成贡献。因为，固定成本总额在相关范围内并不随业务固定成本总额在相关范围内并不随业务量（产销量）的增减变动而变动，因此，量（产销量）的增减变动而变动，因此，收入减变动成本后的差额（即边际贡献）收入减变动成本后的差额（即边际贡献）越大，则
18、减去不变的固定成本后的余额越大，则减去不变的固定成本后的余额（即利润）也就越大。也就是说，边际（即利润）也就越大。也就是说，边际贡献的大小，反映了备选方案对企业利贡献的大小，反映了备选方案对企业利润目标所作贡献的大小。润目标所作贡献的大小。在运用边际贡献法进行备在运用边际贡献法进行备选方案的择优决策时，应注意以选方案的择优决策时，应注意以下几点：下几点：（1）在不存在专属成本的情在不存在专属成本的情况下，通过比较不同备选方案的况下，通过比较不同备选方案的边际贡献总额，能够正确地进行边际贡献总额，能够正确地进行择优决策；择优决策；（2）在存在专属成本的情况在存在专属成本的情况下，首先应计算备选方
19、案的剩余下，首先应计算备选方案的剩余边际贡献（边际贡献总额减专属边际贡献（边际贡献总额减专属成本后的余额），然后比较不同成本后的余额），然后比较不同备选方案的剩余边际贡献（或边备选方案的剩余边际贡献（或边际贡献）总额，能够正确地进行际贡献）总额，能够正确地进行择优决策；择优决策；（3）在企业的某项资源（如原在企业的某项资源（如原材料、人工工时、机器工时等）受到限材料、人工工时、机器工时等）受到限制的情况下，应通过计算、比较各备选制的情况下，应通过计算、比较各备选方案的单位资源边际贡献额，来正确进方案的单位资源边际贡献额，来正确进行择优决策；行择优决策；（4）由于边际贡献总额的大小，由于边际贡献
20、总额的大小，既取决于单位产品边际贡献额的大小，既取决于单位产品边际贡献额的大小，也取决于该产品的产销量，因此，单位也取决于该产品的产销量，因此，单位边际贡献额大的产品，未必提供的边际边际贡献额大的产品，未必提供的边际贡献总额也大。也就是说，决策中我们贡献总额也大。也就是说，决策中我们不能只根据单位边际贡献额的大小来择不能只根据单位边际贡献额的大小来择优决策，而应该选择边际贡献总额最大优决策，而应该选择边际贡献总额最大的方案作为最优的方案。的方案作为最优的方案。边际贡献分析法适用于收入成本型边际贡献分析法适用于收入成本型（收益型）方案的择优决策，尤其适用（收益型）方案的择优决策，尤其适用于多个方
21、案的择优决策。于多个方案的择优决策。例 某企业同一台设备既可生产甲产品又可生产乙产品该设备最大使用能力为50000小时，生产甲产品每吨需10定额工时，生产乙产品每吨需4定额工时。该企业应该生产哪种产品最好？产品名称（元）甲产品乙产品销售单价20001200单位变动成本1200800固定成本总额 30000分析内容 甲产品 乙产品最大产量（吨）5000500001012500500004单位贡献毛益800 SP-VC400贡献毛益总额40000005000000单位产品所需定额工时104单位工时贡献毛益80010=804004=100以上分析：尽管甲产品创造的单位边际贡献高于乙产品，但生产乙产品
22、能比生产甲产品提供更多的贡献毛益总额，故以生产乙产品为最优方案。同样用单位工时贡献毛益比较乙产品比甲产品高出70元，故生产乙产品在经济上较为合算与贡献毛益总额的比较结果相同。企业进行不同方案的比较、企业进行不同方案的比较、选择的过程，实质是选择最大选择的过程，实质是选择最大收益方案的过程，最大收益是收益方案的过程，最大收益是在各个备选方案收入、成本比在各个备选方案收入、成本比较中产生的。当两个备选方案较中产生的。当两个备选方案具有不同的预期收入和预期成具有不同的预期收入和预期成本时，根据这两个备选方案间本时，根据这两个备选方案间的差量收入、差量成本计算的的差量收入、差量成本计算的差量损益进行最
23、优方案选择的差量损益进行最优方案选择的方法，就叫差量分析法。方法，就叫差量分析法。差量分析法差量分析法 在运用差量分析法时，应首先明在运用差量分析法时，应首先明确几个概念：确几个概念：（1）差量，是指两个备选方案同差量，是指两个备选方案同类指标之间的数量差异；类指标之间的数量差异；（2）差量收入，是指两个备选方差量收入，是指两个备选方案预期收入之间的数量差异。案预期收入之间的数量差异。（3）差量成本，是指两个备选方差量成本，是指两个备选方案预期成本之间的数量差异。案预期成本之间的数量差异。（4）差量损益，是指差量收入与差量差量损益，是指差量收入与差量成本之间的数量差异。当差量收入大于差成本之间
24、的数量差异。当差量收入大于差量成本时，其数量差异为差量收益；当差量成本时，其数量差异为差量收益；当差量收入小于差量成本时，其数量差异为差量收入小于差量成本时，其数量差异为差量损失。差量损益实际是两个备选方案预量损失。差量损益实际是两个备选方案预期收益之间的数量差异。期收益之间的数量差异。当差量损益确定后，我们就可以进当差量损益确定后，我们就可以进行方案的选择：行方案的选择：如果差量损益为正（即为差量收益），如果差量损益为正（即为差量收益），说明比较方案可取；说明比较方案可取；如果差量损益为负（即为差量损失），如果差量损益为负（即为差量损失），说明被比较方案可取。说明被比较方案可取。差量分析法的
25、决策过程可用下图表示：差量分析法的决策过程可用下图表示：A方案方案B方案方案差量差量预期收入预期收入 预期成本预期成本预期收益预期收益预期收入预期收入预期成本预期成本预期收益预期收益差量收入差量收入差量成本差量成本差量收益差量收益 当差量损益大于零时当差量损益大于零时A方案可取方案可取;当差量损益小于零时，当差量损益小于零时，B方案可方案可取。取。差量分析法并不严格要求哪个方差量分析法并不严格要求哪个方案是比较方案，哪个方案是被比较方案，案是比较方案，哪个方案是被比较方案，只要遵循同一处理原则，就可以得出正只要遵循同一处理原则，就可以得出正确的结论。确的结论。应注意的是，差量分析法仅适用于应注
26、意的是，差量分析法仅适用于两个两个方案之间的比较，如果有多个方案方案之间的比较，如果有多个方案可供选择，在采用差量分析法时，只能可供选择，在采用差量分析法时，只能分别两个两个地进行比较、分析，逐步分别两个两个地进行比较、分析，逐步筛选，选择出最优方案。筛选，选择出最优方案。差量分析的方法，可以应用于企业差量分析的方法，可以应用于企业的各项经营决策。例如的各项经营决策。例如:是出售半成品还是出售半成品还是出售完工产品、亏损或不盈利的产品是出售完工产品、亏损或不盈利的产品是否继续生产、不需用的机器设备是出是否继续生产、不需用的机器设备是出售还是出租等。售还是出租等。例：某商店出租一组柜台既可经营甲
27、商品，又可经营乙商品，预计售价、数量、变动成本如表。要求，做出该商店究竟经营哪种商品较为有利的决策。差量分析法项目 甲商品 乙商品预计销售数量 1000个 500个预计销售单价11.5元26.8元单位变动成本8.2元22.6元差量收入（11.51000）（26.8500）1900（元）差量成本（8.21000）（22.6500）3100差量损益1900（3100）1200经营甲商品可比经营乙商品多获利1200元因此经营甲商品更为有利。前面讲的边防贡献分析前面讲的边防贡献分析法和差量分析法都是适用于法和差量分析法都是适用于收入成本型（即收益型）方收入成本型（即收益型）方案的选择。在企业的生产经案
28、的选择。在企业的生产经营中，面临许多只涉及成本营中，面临许多只涉及成本而不涉及收入即成本型方案而不涉及收入即成本型方案的选择，如零部件自制还是的选择，如零部件自制还是外购的决策、不同工艺进行外购的决策、不同工艺进行加工的决策等。这时可以考加工的决策等。这时可以考虑采用成本无差别点分析法虑采用成本无差别点分析法进行方案的择优选择。进行方案的择优选择。成本无差别成本无差别点分析法点分析法 在成本按性态分类基础上，任在成本按性态分类基础上，任何方案的总成本都可以用何方案的总成本都可以用Y=a+bx表述。表述。所谓成本无差别点是指在该所谓成本无差别点是指在该业务量水平上，两个不同方案的总业务量水平上，
29、两个不同方案的总成本相等，但当高于或低于该业务成本相等，但当高于或低于该业务量水平时，不同方案就具有了不同量水平时，不同方案就具有了不同的业务量优势区域。利用不同方案的业务量优势区域。利用不同方案的不同业务量优势区域进行最优化的不同业务量优势区域进行最优化方案的选择的方法，称为成本无差方案的选择的方法，称为成本无差别点分析法。别点分析法。假设：假设：X为成本无差别点业务量；为成本无差别点业务量；a1、a2分别代表方案工和方案分别代表方案工和方案II的固定成本的固定成本总额；总额；b1、b2分别代表方案分别代表方案I和方案和方案II的单位变动成的单位变动成本。本。y1、y2分别代表方案分别代表方
30、案I和方案和方案II的总成本。的总成本。于是：于是：y1=a1+b1x y2=a2+b2x 根据成本无差别点时，两个方案总成根据成本无差别点时，两个方案总成本相等的原理，令：本相等的原理，令：y1=y2 则则 a1+b1x=a2+b2x 变型得：变型得：X=（a1-a2）/（b2-b1）这时，整个业务量被分割为两个区这时，整个业务量被分割为两个区域：域：0X 及及X ，其中，其中X为成本为成本无差别点。无差别点。0X 在成本无差别点上，方案在成本无差别点上，方案I和方案和方案II的总成本相等，也就是说两个方案都可的总成本相等，也就是说两个方案都可取；而低于或高于该点，方案取；而低于或高于该点，
31、方案I和方案和方案II就具有了不同的选择价值。至于在哪个就具有了不同的选择价值。至于在哪个区域哪个方案更可取，则应通过代入区域哪个方案更可取，则应通过代入y1、y2公式试解来确定。公式试解来确定。例 某企业为保证业务经营需要，需添置一台运输设备，现在两个方案可供选择：一是购买一台购进总成本80000元估计可用10年，每年需支付维修费400元，预计净残值2000元，该设备每天营运成本50元；二是向其他单位租用一台每天租金200元现要求做出最优方案的决策分析。47第二方案为最优方案天则若每年例用的天数少于第一方案为最优方案天则若每年使用的天数超过可行。天两个方案总支出同均若每年使用的天数为天天数情
32、况下求出每年的使用设二个方案总成本相等第二方案总成本第一方案总成本 Y2Y141 Y2Y1414141 x250 x 50 x8200 Y2Y1 250 x 50)x(2000bxaY250 x8200 50 x400102000-80000bxaY1 以上三种决策分析方法，都以上三种决策分析方法，都是在有关条件已知或确定情况下采是在有关条件已知或确定情况下采用的，但如果企业决策者对未来情用的，但如果企业决策者对未来情况不甚明了，则无法采用上述三种况不甚明了，则无法采用上述三种决策分析方法，而应采用概率分析决策分析方法，而应采用概率分析法进行决策。法进行决策。概率分析法就是对企业经营概率分析法
33、就是对企业经营中的诸多因素（如产品售量、变动中的诸多因素（如产品售量、变动成本、固定成本等），在一定范围成本、固定成本等），在一定范围内的变动程度作出估计，从而把影内的变动程度作出估计，从而把影响决策的各种现象都考虑进去，因响决策的各种现象都考虑进去，因而使决策更加接近于实际情况。而使决策更加接近于实际情况。概率概率分析法分析法 在采用概率分析法时，应按以下步骤进行：在采用概率分析法时，应按以下步骤进行：（1）确定与决策结果有关的变量；确定与决策结果有关的变量；（2）确定每一变量的变化范围；确定每一变量的变化范围；（3）凭决策者假定或以历史资料为依据，确凭决策者假定或以历史资料为依据，确定每一变量的概率；定每一变量的概率；（4）计算各变量相应的联合概率；计算各变量相应的联合概率；（5）将不同联合概率条件下的结果加以汇总，将不同联合概率条件下的结果加以汇总，得到预期值。得到预期值。
