1、高级财务会计第二章 所得税会计考 情 分 析第二章第二章 所得税会计所得税会计由于所得税会计在实务中应用的广泛性，本章在高级由于所得税会计在实务中应用的广泛性，本章在高级财务会计中居于非常重要的地位，属于重点章，历年都考财务会计中居于非常重要的地位，属于重点章，历年都考核算题，占分值高，题目常具有一定的灵活性。核算题，占分值高，题目常具有一定的灵活性。一、所得税的性质一、所得税的性质对于所得税的性质，国际上存在两种观点：对于所得税的性质，国际上存在两种观点：收益分配观收益分配观（利润分配观）（利润分配观）和和费用观费用观我国将所得税视为一项费用进行会计处理，列示在利润我国将所得税视为一项费用进
2、行会计处理，列示在利润表中。表中。例例单选单选下列各项中，利润表上列示在利润总额与净利下列各项中，利润表上列示在利润总额与净利润之间的项目是（）润之间的项目是（）A.应交所得税应交所得税B.递延所得税资产递延所得税资产C.递延所得税负递延所得税负债债D.所得税费用所得税费用第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述 二、所得税会计的产生与发展二、所得税会计的产生与发展第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述 所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期 所得税会计和财务会计的逐步分离时期所得税会计和财务会计的逐步分离时期税法与会计的主要差别是：税法与会
3、计的主要差别是：目标目标不同不同 依据依据不同不同 核算基础核算基础不同不同企业财务会计的核算基础是权责发生制，而税法则是按照收付实现制和权责企业财务会计的核算基础是权责发生制，而税法则是按照收付实现制和权责发生制混合计量所得，许多情况下以现金的实际收入和费用的确认为标准。发生制混合计量所得，许多情况下以现金的实际收入和费用的确认为标准。所得税会计的产生和发展时期所得税会计的产生和发展时期依据依据所得税准则所得税准则，所得税会计是，所得税会计是从资产负债表出发从资产负债表出发，通过比较资产负债，通过比较资产负债表上资产、负债依据会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计表上资产、负债依据
4、会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。期间利润表中的所得税费用。三、所得税会计核算方法的沿革三、所得税会计核算方法的沿革第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述 应付税款法应付税款法 以利润表为基础的纳税影响会计法以利润表为基础的纳税影响会计法 资产负债表债务法资产负债表债务法资产负债表债务法资产
5、负债表债务法基于资产负债观基于资产负债观。在资产负债表债务法下，确认和计量已发生的交易和事项对在资产负债表债务法下，确认和计量已发生的交易和事项对未来所得税流入或流出的影响，即确认和计量递延所得税资未来所得税流入或流出的影响，即确认和计量递延所得税资产和递延所得税负债，产和递延所得税负债，能较为完整地体现资产负债能较为完整地体现资产负债观念，观念，在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。四、所得税会计的核算程序四、所得税会计的核算程序 确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的账面价值 确定资产和负债的计税基础确定资产和负债的计税基础 确定暂时
6、性差异确定暂时性差异 确定递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或确定递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或转回额转回额 确定当期应交所得税确定当期应交所得税 确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述一、资产、负债的计税基础一、资产、负债的计税基础在资产负债表债务法下，在资产负债表债务法下，所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础基础。第二节第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异资产、负债的计税基础及暂时性差异资产的计税基础是指企业资产的计税基础是指企业在收回资产的账面价值过程中，在收回资产的账面
7、价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，扣的金额，即某项资产在未来即某项资产在未来期间使用或最终处置时，依据期间使用或最终处置时，依据税法规定，可以作为成本或费税法规定，可以作为成本或费用税前列支而不需要缴税的总用税前列支而不需要缴税的总金额。金额。资 产 的 计 税 基 础用公式表示如下：用公式表示如下：资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列未来可税前列 支的金额支的金额某一资产负债表日资产的计税基某一资产负债表日资产的计税基础础=该项资产的成本该项资产的成本该项资产该项资产以前期间已税前列支的金额以前
8、期间已税前列支的金额负债的计税基础是指负债的账面价值负债的计税基础是指负债的账面价值减去其未来期间计算应纳税所得额时按照减去其未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。亦即某项负债税法规定可予抵扣的金额。亦即某项负债在未来支付时不能抵扣的税额。在未来支付时不能抵扣的税额。用公式表示如下：用公式表示如下：负债的计税基础负债的计税基础=负债的账面价值负债的账面价值未来可税前扣除的金额未来可税前扣除的金额负负 债债 的的 计计 税税 基基 础础二、暂时性差异二、暂时性差异 暂时性差异的概念暂时性差异的概念 指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。指资产或负债的账面价值与其计税基础之
9、间的差额。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。额也属于暂时性差异。暂时性差异的分类暂时性差异的分类 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 指企业在确定未来收回资产或指企业在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣导致产生可抵扣金额金额的暂时性差异。的暂时性差异。应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 指企业在确定未来收回资产或指企业在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将
10、清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金导致产生应税金额额的暂时性差异。的暂时性差异。第二节第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异资产、负债的计税基础及暂时性差异资产和负债账面价值与其计税基础不同所产生的暂时性差异种类账面价值与计税基础的关账面价值与计税基础的关系系资资 产产负负 债债账面价值账面价值 计税基础计税基础应纳税暂时性应纳税暂时性差异差异可抵扣暂时性差可抵扣暂时性差异异账面价值账面价值 计税基础计税基础可抵扣暂时性可抵扣暂时性差异差异应纳税暂时性差应纳税暂时性差异异 资产、负债项目产生的暂时性差异资产、负债项目产生的暂时性差异 特殊项目产生的暂时性差异特殊项目产生的暂时性差
11、异 未作为资产、负债确认的项目未作为资产、负债确认的项目 可抵扣亏损和税款抵减可抵扣亏损和税款抵减第二节第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异资产、负债的计税基础及暂时性差异 资产项目产生的暂时性差异资产项目产生的暂时性差异交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资资产、其他计提资产减值准备的各项资产会因其账面价值与计税基础不同产生暂时性差异。其产、其他计提资产减值准备的各项资产会因其账面价值与计税基础不同产生暂时性差异。其他他计提准备的资产如金融资产、存货、长期股权投资、商誉等，
12、当其预计未来现金流量现值或计提准备的资产如金融资产、存货、长期股权投资、商誉等，当其预计未来现金流量现值或估估计可变现净值以及估计可收回金额低于其账面价值时，也应计提相关的减值准备，产生可抵计可变现净值以及估计可收回金额低于其账面价值时，也应计提相关的减值准备，产生可抵扣扣暂时性差异。暂时性差异。应熟练掌握上述每项资产账面价值和计税基础以及所产生的暂时性差异。以固定资产为应熟练掌握上述每项资产账面价值和计税基础以及所产生的暂时性差异。以固定资产为例：例：固定资产的账面价值固定资产的账面价值 =取得成本取得成本累计折旧累计折旧固定资产减值准备固定资产减值准备固定资产的计税基础固定资产的计税基础
13、=取得成本取得成本依据税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额依据税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额 负债项目产生的暂时性差异负债项目产生的暂时性差异一般的负债项目，其确认和清偿不影响所得税的计算，如应付账款、短期借款、应付票一般的负债项目，其确认和清偿不影响所得税的计算，如应付账款、短期借款、应付票据、应付职工薪酬、其他应付款等，计税基础即为其账面价值。例如，应付职工薪酬项目。据、应付职工薪酬、其他应付款等，计税基础即为其账面价值。例如，应付职工薪酬项目。账面价值与其计税基础存在差异的负债项目主要有因销售商品提供售后服务等原因确认账面价值与其计税基础存在差异的负债项目主要有因销售商品提供售后服
14、务等原因确认的的预计负债、预收账款等。分别掌握这两项负债的预计负债、预收账款等。分别掌握这两项负债的账面价值和计税基础以及产生的暂时性差异账面价值和计税基础以及产生的暂时性差异。一、递延所得税资产和递延所得税负债核算的意义一、递延所得税资产和递延所得税负债核算的意义 递递延所得税资产延所得税资产指根据可抵扣暂时性差异计算的未来期间可收回的所得指根据可抵扣暂时性差异计算的未来期间可收回的所得税金额。税金额。递延递延所得税负债所得税负债指根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付的所得税指根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付的所得税金额。金额。确认递延所得税资产和递延所得税负债使得企业各期的财务确认
15、递延所得税资产和递延所得税负债使得企业各期的财务成果更为均衡与合理。成果更为均衡与合理。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算二、递延所得税资产的核算二、递延所得税资产的核算（一）递延所得税资产的确认（一）递延所得税资产的确认 确认递延所得税资产的一般原则确认递延所得税资产的一般原则企业对于可抵扣暂时性差异应按规定确认递延所得税资产。企业对于可抵扣暂时性差异应按规定确认递延所得税资产。企业在确认递延所得税资产时，企业在确认递延所得税资产时，应以很可能取得用来抵减应以很可能取得用来抵减可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限可抵扣暂时性差异的应纳税所得额
16、为限。递延所得税资产期末余额和本期发生额的计算公式为：递延所得税资产期末余额和本期发生额的计算公式为：递延所得税资产递延所得税资产期末余额期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额可抵扣暂时性差异期末余额所得所得税税率税税率本期递延所得税资产本期递延所得税资产发生额发生额（增加或减少）（增加或减少）=递延所得税资产期初余额递延所得税资产期初余额递延所得税资产期末余额递延所得税资产期末余额第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算资产负债表日，企业按首次确认的递延所得税资产金额资产负债表日，企业按首次确认的递延所得税资产金额或按资产负债表日递延所得税资产的应有
17、余额大于其或按资产负债表日递延所得税资产的应有余额大于其账面余额的差额，账面余额的差额，确认递延所得税资产时确认递延所得税资产时，应：，应：借：递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 资产负债表日递延所得税资产的应有余额小于其账面余资产负债表日递延所得税资产的应有余额小于其账面余额的差额，应编制相反的会计分录。额的差额，应编制相反的会计分录。对产生于直接计入所有者权益的交易或事项的可抵扣暂对产生于直接计入所有者权益的交易或事项的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益。时性差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益。确认该可抵扣暂时性
18、差异的递延所得税资产金额时，确认该可抵扣暂时性差异的递延所得税资产金额时，应：应：借借：递延所得税资产递延所得税资产 账户账户贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应调整合并中确认的商誉或计入差异，其所得税影响应调整合并中确认的商誉或计入合并当期营业外收入。合并当期营业外收入。购买日确认递延所得税资产时，购买日确认递延所得税资产时，应：应：借：递延所得税资产借：递延所得税资产贷：商誉等贷
19、：商誉等 可见，可见，除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，企业在确认递延所得税资产时，应减少利润表中外，企业在确认递延所得税资产时，应减少利润表中的所得税费用。的所得税费用。确认递延所得税资产的会计分录为：确认递延所得税资产的会计分录为：借：递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用等递延所得税费用等第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算 确认递延所得税资产应注意的问题确认递延所得税资产应注意的问题确认递延所得税资产时，应注意以下五个问题：确认递延所得税资产时
20、，应注意以下五个问题：（1）递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可）递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。（2）按照税法可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同）按照税法可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。可抵扣暂时性差异处理。（3）对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性）对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应确认为递延所得税资产：差异，同时满足下列条件的，应确认为递延所得税资产：暂时暂时性差异在可
21、预见的未来很可能转回；性差异在可预见的未来很可能转回；未来很可能获得用来抵扣未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。（4）非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得）非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉或计入利润表的营业外收入。予确认的商誉或计入利润表的营业外收入。第三节第三节 递延所得
22、税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算（5）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如可供出售金融资产因公允价值变动而应确认权益。如可供出售金融资产因公允价值变动而应确认的递延所得税资产。的递延所得税资产。企业确认可供出售金融资产公允价值变动的所产生的递企业确认可供出售金融资产公允价值变动的所产生的递延所得税资产的会计分录为：延所得税资产的会计分录为：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其
23、他资本公积 或相反的会计分录。或相反的会计分录。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算 不确认递延所得税资产的三种情况不确认递延所得税资产的三种情况（1）不属于企业合并的交易，且发生时既不影响会计利）不属于企业合并的交易，且发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，同时该项交易中产生的资产、润也不影响应纳税所得额，同时该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，则在交易或事项发生时，该可抵扣暂时性时性差异的，则在交易或事项发生时，该可抵扣暂时性差异对于所得税的
24、影响不确认相应的递延所得税资产。差异对于所得税的影响不确认相应的递延所得税资产。如采用融资租赁方式租入一项的固定资产。如采用融资租赁方式租入一项的固定资产。（2）企业对于子公司、联营企业及合营企业投资相关的）企业对于子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，在不同时具备暂时性差异在可预见可抵扣暂时性差异，在不同时具备暂时性差异在可预见的未来很可能转回，以及未来很可能获得用来抵扣可抵的未来很可能转回，以及未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额两个条件时，不确认相应扣暂时性差异的应纳税所得额两个条件时，不确认相应的递延所得税资产。的递延所得税资产。（3）资产负债表日企业预
25、计未来期间很可能无法获得足）资产负债表日企业预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用来利用可抵扣亏损和税款抵减时，够的应纳税所得额用来利用可抵扣亏损和税款抵减时，不应确认或全额确认递延所得税资产。不应确认或全额确认递延所得税资产。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算（二）递延所得税资产的计量（二）递延所得税资产的计量企业对于递延所得税资产的计量，应注意以下三个方面：企业对于递延所得税资产的计量，应注意以下三个方面：适用税率的确定适用税率的确定企业对于可抵扣暂时性差异应按照企业对于可抵扣暂时性差异应按照预期收回该资产期间预期收回该资产期间的
26、适用税率的适用税率计算递延所得税资产。计算递延所得税资产。由于适用的所得税税率发生变化的，企业应对已经确认由于适用的所得税税率发生变化的，企业应对已经确认的递延所得税资产按新的税率重新计量。的递延所得税资产按新的税率重新计量。递延所得税资产不予折现递延所得税资产不予折现 递延所得税资产账面价值的复核（减记和恢复的会计处理）递延所得税资产账面价值的复核（减记和恢复的会计处理）第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算注意资产负债表日，企业预计未来期间很可能无法获得足够资产负债表日，企业预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异
27、的，按已的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按已确认的递延所得税资产中应减记的金额：确认的递延所得税资产中应减记的金额：借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用资本公积资本公积其他资本公积等其他资本公积等贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 恢复递延所得税资产的账面价值时，恢复递延所得税资产的账面价值时，转回减记的金额。转回转回减记的金额。转回减记金额的会计分录与确认递延所得税资产的会计分减记金额的会计分录与确认递延所得税资产的会计分录相反。录相反。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算三、递延所得税负债的核算三、递延所得税
28、负债的核算（一）递延所得税负债的确认（一）递延所得税负债的确认 确认递延所得税负债的一般原则确认递延所得税负债的一般原则递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。充分反映交易或事递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异。充分反映交易或事项发生后，对于未来期间的计税影响，除所得税准则中明确项发生后，对于未来期间的计税影响，除所得税准则中明确规定不确认递延所得税负债的特殊情况外，企业应当确认所规定不确认递延所得税负债的特殊情况外，企业应当确认所有的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债。有的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债。递延所得税负债期末余额和本期发生额的计算公式为：递延所得税负债期末余额和本期发生
29、额的计算公式为：递延所得税负债递延所得税负债期末余额期末余额=应纳税暂时性差异期末余额应纳税暂时性差异期末余额所得税税所得税税率率本期递延所得税负债增加或减少本期递延所得税负债增加或减少发生额发生额=递延所得税负债期末余额递延所得税负债期末余额递延所得税负债期初余额递延所得税负债期初余额第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算资产负债表日资产负债表日，企业按首次确认的递延所得税负债金额或，企业按首次确认的递延所得税负债金额或按资产负债表日递延所得税负债的应有余额大于其账面按资产负债表日递延所得税负债的应有余额大于其账面余额的差额，确认递延所得税负债
30、时，应：余额的差额，确认递延所得税负债时，应：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债资产负债表日，递延所得税负债的应有余额小于其账面余资产负债表日，递延所得税负债的应有余额小于其账面余额的，应编制相反的会计分录。额的，应编制相反的会计分录。与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益。差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益。确认时，确认时，应：应：借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债第三节第三节
31、递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算企业合并中产生的应纳税暂时性差异，其相关的所得税企业合并中产生的应纳税暂时性差异，其相关的所得税影响应调整购买日确认的商誉或计入合并当期营业外影响应调整购买日确认的商誉或计入合并当期营业外收入。收入。购买日确认递延所得税负债时，应：购买日确认递延所得税负债时，应：借：商誉等借：商誉等贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债可见，可见，除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，确认递延所得税负债时，应增加利润表中的所得税费确认递延所得税负债时，应增加利润表中的所得税费用用。确
32、认递延所得税负债的会计分录：确认递延所得税负债的会计分录：借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用等递延所得税费用等 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算 确认递延所得税负债应注意的两个问题确认递延所得税负债应注意的两个问题企业在确认递延所得税负债时应注意以下两个问题：企业在确认递延所得税负债时应注意以下两个问题：（1）非同一控制下的企业合并，按照会计规定确定的）非同一控制下的企业合并，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形
33、成应纳税暂时性差异的，应确认相应的税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，并调整合并中应予确认的商誉。递延所得税负债，并调整合并中应予确认的商誉。（2）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债也应计入所有税暂时性差异，相应的递延所得税负债也应计入所有者权益。如可供出售金融资产因公允价值上升而确认者权益。如可供出售金融资产因公允价值上升而确认的递延所得税负债。的递延所得税负债。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算 不确认递延所得税负债的三种情况不
34、确认递延所得税负债的三种情况（1）商誉的初始确认。在非同一控制下的企业合并中，）商誉的初始确认。在非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买企业可辨认净企业合并成本大于合并中取得的被购买企业可辨认净资产公允价值份额的差额，依据会计准则应确认为商资产公允价值份额的差额，依据会计准则应确认为商誉；依据税法在作为免税合并的情况下，计税时不认誉；依据税法在作为免税合并的情况下，计税时不认可商誉的价值，即商誉的计税基础为可商誉的价值，即商誉的计税基础为0，商誉的账面价商誉的账面价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异。值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异。对此所得税准则中
35、规定不确认与其相关的递延所得税对此所得税准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债负债。（2）企业合并以外的发生时不影响会计利润和纳税所）企业合并以外的发生时不影响会计利润和纳税所得的其他交易和事项。与同种情况下不确认递延所得得的其他交易和事项。与同种情况下不确认递延所得税资产相对应。税资产相对应。第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算（3）投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回）投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回的与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性的与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异。企
36、业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应差异。企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的的纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的的时间和该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不时间和该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。确认相应的递延所得税负债。企业不能仅仅因与子公司、联营企业及合营企业投资企业不能仅仅因与子公司、联营企业及合营企业投资产生应纳税暂时性差异，就不确认相关的递延所得税负债。产生应纳税暂时性差异，就不确认相关的递延所得税负债。注意（二）递延所得税负债的计量（二）递延所得税负
37、债的计量1、资产负债表日企业对于应纳税暂时性差异应按照、资产负债表日企业对于应纳税暂时性差异应按照预预期清偿该负债期间的适用税率期清偿该负债期间的适用税率计算递延所得税负债。计算递延所得税负债。2、递延所得税负债不予折现、递延所得税负债不予折现第三节第三节 递延所得税资产和递延所得税负债的核算递延所得税资产和递延所得税负债的核算一、当期所得税的计算与账务处理一、当期所得税的计算与账务处理当期所得税当期所得税=当期应纳税所得额当期应纳税所得额适用的所得税税率适用的所得税税率应纳税所得额应纳税所得额=会计利润会计利润或或暂时性差异暂时性差异或或其他差异项目其他差异项目第四节第四节 所得税费用的核算
38、所得税费用的核算非暂时性差异非暂时性差异主要有：主要有：企业购买国债的利息收入企业购买国债的利息收入 企业的罚金、罚款和被没收财物的损失以及税收滞纳金企业的罚金、罚款和被没收财物的损失以及税收滞纳金、非公益性捐赠支出和赞助支出、非公益性捐赠支出和赞助支出 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出超过规定标准而发生的利息支出 公益性捐赠支出公益性捐赠支出 企业公益性捐赠金额企业公益性捐赠金额相当于企业年度利润总额相当于企业年度利润总额12%12%的部的部分分都可以在税前得到扣除都可以在税前得到扣除 例多选在计算当
39、期应交所得税时需要考虑的因素有（）A.当期实现的利润总额B.暂时性差异C.非暂时性性差异 D.年初未分配利润E.年初“应交税费应交所得税”账户的金额 二、递延所得税的计算与账务处理二、递延所得税的计算与账务处理 递延所得税是指按照所得税准则规定应予确认的递延所递延所得税是指按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债期末应有的金额与原已确得税资产和递延所得税负债期末应有的金额与原已确认金额之间的差额，认金额之间的差额，即递延所得税资产和递延所得税即递延所得税资产和递延所得税负债当期发生额的综合结果负债当期发生额的综合结果。第四节第四节 所得税费用的核算所得税费用的核算递延所得税的
40、计算公式为：递延所得税的计算公式为：递延所得税递延所得税=（期末递延所得税负债余额（期末递延所得税负债余额期初递延期初递延所得税负债余额）所得税负债余额）（期末递延所得税资产余额（期末递延所得税资产余额期初递期初递延所得税资产余额）延所得税资产余额）=当期递延所得税负债增加额当期递延所得税负债增加额当期当期递延所得税资产增加额递延所得税资产增加额在运用上述计算公式时，在运用上述计算公式时，“递延所得税资产递延所得税资产”和和“递递延所得税负债延所得税负债”账户余额应为扣除直接计入所有者权益、账户余额应为扣除直接计入所有者权益、商誉以及营业外收入后的递延所得税资产和递延所得税负商誉以及营业外收入
41、后的递延所得税资产和递延所得税负债金额。债金额。三、所得税费用的计算与账务处理三、所得税费用的计算与账务处理本期所得税费用本期所得税费用=当期所得税当期所得税递延所得税递延所得税确认所得税费用的会计分录：确认所得税费用的会计分录：借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用 递延所得税费用递延所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 递延所得税资产（或借）递延所得税资产（或借）递延所得税负债（或借）递延所得税负债（或借）第四节第四节 所得税费用的核算所得税费用的核算例例多选多选在资产负债表债务法下，可能引起所得税费用在资产负债表债务法下，可能引起所得税费用增加的项目包括（增加的项目包括（）A.本期转回的前期确认的递延所得税负债本期转回的前期确认的递延所得税负债 B.本期确认递延所得税负债本期确认递延所得税负债 C.本期确认递延所得税资产本期确认递延所得税资产 D.本期转回的前期确认的递延所得税资产本期转回的前期确认的递延所得税资产 E.本期由于税率变动或开征新税调增的递延所得税资产或本期由于税率变动或开征新税调增的递延所得税资产或调减的递延所得税负债调减的递延所得税负债第四节第四节 所得税费用的核算所得税费用的核算 End
