1、第第2章成本性态分析章成本性态分析o本章主要阐述了规划和控制企业的经济活动中管理会计对成本的认识成本的认识，管理会计是将企业中的全部成本按成本习性的要求分成固定固定成本和变动成本成本和变动成本，并对成本的其他分类作了详细介绍。通过本章的学习，重点了解成本的分类及各有关成本概念，并掌握混合成本的分解方法。第第2章成本性态分析章成本性态分析o第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o第二节成本习性分析第二节成本习性分析o第三节混合成本的分解第三节混合成本的分解o第四节第四节 案例案例o一成本的概念o对成本的解释从不同的角度去理解往往会有很大的区别，比如在我国传统会计学中，成成本是在一定条件下企
2、业为生产一定产品所发本是在一定条件下企业为生产一定产品所发生的各种耗费的货币表现生的各种耗费的货币表现，其本质上是有其归属于某种某类等特性。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o而在西方财务会计学中，成本被认为是企业为获取某项资产或达到一定目的而发生的以货币测定的价值牺牲价值牺牲，成本的形成既可以通过牺牲一项资产来实现，也可以通过产生某项负债而导致未来付出价值牺牲的方式来实现。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o管理会计的出现使得成本的概念更加丰富多彩，不同的用途、目标，就会有不同的不同的用途、目标，就会有不同的成本成本。因此在现代
3、管理会计中的成本可以解释为：企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或者代价。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o这样，我们就可以发现管理会计的成本概念与传统的财务会计概念是不相同的，具体表现为：第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o1成本计算和归集的对象o在传统的产品成本计算中，产品成本是以产品为成本计产品成本是以产品为成本计算和费用归集的对象算和费用归集的对象。o而在管理会计中，也计算成本，比方说在决策过程中对有关方案进行比较时就要比较有关方案的成本高低，这时候，需要计算由于某项方案的采用而可能发生的成本（也即相关成
4、本），这时的成本计算是以每个决策方案为对象以每个决策方案为对象。还有，在控制过程中也会发生一些成本如：可控成本，可控成本，责任成本责任成本等，这些成本是与某个责任中心或者责任单位为对象。因此，管理会计中的成本计算对象是某个决策方管理会计中的成本计算对象是某个决策方案或者是某个被控制和考核的责任单位案或者是某个被控制和考核的责任单位。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o2目的不同o管理会计中的成本是为了达到一定的管理目的而发生或者计算的并非是为了生产产品，目的不一目的不一样，成本也就不一样样，成本也就不一样。o如:为了达到正确评价决策的目的，需要预计各决策方案的相关成本。为了达到客观评
5、价各责任单位经营业绩的目的，需要计算各责任单位发生的责任成本。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o3时态不同o传统的产品成本是以实际发生的成本为依据，而管理会计中的成本主要是未发生又而可能管理会计中的成本主要是未发生又而可能发生的成本发生的成本，如如决策过程中计算的各种成本或者控制过程正在发生的成本，也包括业绩评价中实际发生的成本。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o二成本的分类o为了满足企业经营管理工作的多种需要，在实际工作中从不同的角度，按照特定的标志对企业在一定会计期间的有关成本进行适当的分类，就会有不同类别的成本。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o（一）
6、按经济用途经济用途分类o以经济用途为标志可将企业一定会计期间的全部成本划分为生产成本和非生产成本，或者称为制造成本和非制造成本。制造成本和非制造成本。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o1生产成本（制造成本）。指在某种产品的生产（加工制造）过程中发生的有关耗费，主要包括直接材料费，直接人工费和直接材料费，直接人工费和制造费用制造费用三个部分。o 直接材料费直接材料费o生产成本 直接人工费直接人工费o 制造费用制造费用第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o直接材料费直接材料费 是指以形成产品实体或构成产品主要部分的有关材料耗费。o直接人工费直接人工费 是指在某种产品的生产（加工
7、制造）过程中或者阶段上直接发生的生产工人工资，也就是用于对直接材料进行加工，改造的那一部分人工耗费。o直接材料费与直接人工费的共同特征是都可以将其成本准确地归属于某一种产品，从而体现其归属的本质特性。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o制造费用制造费用 是指在产品生产（制造）过程中发生的，除上述直接材料费和直接人工费之外的其他生产费用。o这项费用通常包括间接材料费，间接人工费和间接材料费，间接人工费和其他制造费用其他制造费用三个部分。o 间接材料费间接材料费o制造费用制造费用 间接人工费间接人工费o 其他制造费用其他制造费用第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o间接人工费间接
8、人工费 是指虽在生产过程中发生的，但难以明确划归某种产品负担的有关人工耗费。该类耗费一般是为产品生产提供某种服务，并不实地从事产品本身的加工制造的有关人员的工资，按照某种原则或者方法在若干产品之间进行分摊，确定其最终归属。如设备维护，维修人员的工资等。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o间接材料费间接材料费 是指确在生产过程中发生，但难以明确划归某种特定产品负担的有关耗费，或者不必要在单独选择分配标准以确定其归属某一特定产品份儿的材料耗费。如各种工具，物料的消耗费用。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o其他制造费用其他制造费用 是指全部制造费用中除去上述间接材料费和间接人工
9、费之后的那一部分制造费用。如固定资产的折旧费，正常的维修保养费，保险费等。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o2非生产成本（非制造成本）-是指在某种产品的销售过程和企业在整个行政管理方面所发生的有关耗费，也称为期间费用或者期间成本。一一般包括销售费用和管理费用。般包括销售费用和管理费用。o 销售费用销售费用o非生产成本o 管理费用管理费用第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o 销售费用销售费用 指为了推销产品而发生的广告宣传费，商品包装及运杂费，销售佣金和销售人员工资以及专门销售机构的固定资产的折旧费，保险费，广告费，运输费等。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o
10、管理费用管理费用 是指制造成本和销售成本以外的为了保证企业各项日常行政管理工资的正常进行而发生的办公费和管理人员工资等。第一节成本的概念及分类第一节成本的概念及分类o 直接成本直接成本o（二）按成本的可追综性分类o 间接成本间接成本o所谓按成本的可追综性分类，实际上是指在生产中所发生的各种耗费按其同特定产品的生产活动是否紧密相联是否紧密相联而进行分类。若以可追综性为标志，可将企业在一定会计期间的全部生产（制造）成本划分为直接成本和间直接成本和间接成本接成本。o1直接成本直接成本指在生产成本或者作业过程中发生，可以直接计入某种产品或某项作业，而由各该产品或者作业负担的生产耗费如直接材料费，直接人
11、工费等。o2间接成本间接成本是指在生产或者作业过程中发生，但不能直接计入某种产品或者某项作业，而必须按照一定的原则或者方法进行分配，然后归由某种产品或者某项作业负担的有关耗费，如间接材料费和间接人工费等。o 产品成本产品成本o（三）按成本的可盘存性分类o 期间成本期间成本o所谓按成本的可盘存性分类，实际上是指一定期间内从事产品生产或者劳务成本，并由此导致是否视作资产结转相邻的下一期间是否视作资产结转相邻的下一期间而进行分类。以可盘存性为标志，可将企业在一定会计期间所发生的全部耗费划分为产品成本和期间成本。o1产品成本产品成本是指在产品生产（加工制造）过程中直接变动并伴随生产量的变动，而作相应变
12、动的有关耗费，如直接材料费和直接人工费等作为产品成本，它同产品的实际生产（加工制造）活动是密切相关的，因此当产品制造完成并于当期实现销售。所谓产品成本即应作为产品销售成本，从当期销售收入中予以扣除，而当产品尚未制造完成或者已完工，但还未实现销售，则其价值就必须以在产品或者产成品“存货”的名义结转相邻的下一期间。o2期间成本期间成本指在生产经营持续相联系，因经营持续期的变动（长或短）而作相应变动（多或少）的有关耗费。o如某一会计期间发生的，同有关成品的生产没有直接联系的销售费用，管理费用或某些制造费用等。作为期间成本，其实际效益通常伴随时间的不断推移而逐渐消逝，其价值不往相邻的下一会计期间结转，
13、而是在当期所实现的销售收入中予以全额扣除。o（四）按可控性分类o按可控性分类是以费用发生能否可控为标志，将成本划分为可控成本和不可控成本。可控成本主要是指各种被考核对象的成本的发生是可以掌握、计量控制及调节的成本。否则是不可控成本。一般而言成本的可控与否主要是针对责任中心来讨论的，比如某些成本是可控成本，但对下一层次的责任中心就不一定的可控成本，有一定的相对性。具体的内容在责任会计中还会详细介绍。o（五）其他o其他的成本分类方法如按成本与决策方案相关与否，可分为相关成本和无关成本。这些在以后的部分还会详细介绍。再如按成本与业务量的依存关系分类，把成本可分为变动成本和固定成本变动成本和固定成本。
14、这将在第二节详细讨论。第二节第二节 成本习性分析成本习性分析o一成本习性的含义o成本习性又称成本性态，是指在相关范围内，成本总额与业务量之间的依存关系成本总额与业务量之间的依存关系。在管理会计中这两者的定量分析可归纳出一些规律。这里业务量是指企业在一定的生产经营期内投入或完成的经营工作量的总称。o业务量有多种计量单位表示，包括绝对量和相对量两类。第二节第二节 成本习性分析成本习性分析o绝对量又可以细分为实物量，价值量和时间量等三种形式。相对量则是用百分比或比例等形式来反映。o业务量的不同计量单位在一定条件下可以是互相换算的，一般情况下，业务量是指生产量或销售量。第二节第二节 成本习性分析成本习
15、性分析o成本与业务量的关系可用数学模型来表示y=f（x）这里x为业务量，y为成本，对成本和业务量依存关系的分析，是企业进行经营决策分析的出发点，也是管理会计的基础。o根据成本习性，可将企业的全部成本分为固定成本，变动成本，混合成本三大类。o 固定固定 成本成本o 成本成本 变动成本变动成本o 混合成本混合成本o1。固定成本o固定成本指成本总额在一定时期和一定业固定成本指成本总额在一定时期和一定业务量范围内不随业务量变动而变动的成本务量范围内不随业务量变动而变动的成本。固定成本的主要特点：o（1）总额的不变性。即在相关范围内固定成本发生总额不受产量变动的影响。y=a 始终是一条平行于x轴的直线。
16、如图21o成本 如图21o 固定成本总额y=ao 业务量（x）o 第二节第二节 成本习性分析成本习性分析o（2）单位固定成本的反比例变动性，即在相关范围内随着产量的增加或者减少，单位固定成本将随之相应降低或者升高。如图22 y=a/x 在坐标图上是一条反比例曲线。o成本（Y）o 如图22o 单位固定成本Y=a/xo o 业务量（X）o应当注意的是在实际工作中，固定成本还可以根据其支出数额是否能改变，即可控程度，可进一步分为“约束性固定成本约束性固定成本”和和“酌量酌量性固定成本性固定成本”两类。o约束性固定成本约束性固定成本是指企业管理部门在日常活动中难以控制并改变其数据的固定成本。o如固定资
17、产折旧费，保险费，房屋及设备租金，照明费，行政管理人员的薪金，不动产税等等。o这些费用是企业经营业务必须负担的最低成本，是维持整个生产能力必不可少的成本。具有很大程度的约束性约束性。如果稍加削减，极有可能影响企业的盈利能力和长远目标。因此也称为“经营能力成本”。o酌量性固定成本酌量性固定成本是指企业管理当局在日常经营活动中可以控制并能改变其数额的固定成本。o如广告费，新产品开发费，职工培训费，科研实验费，这些费用的开支，对企业的业务经营肯定有好处，可以扩大成品的销路，提高成品的质量，增加企业的竞争能力，但其支出数额，并非绝对不可改变，o一般都是企业在会计年度开始前，斟酌企业的具体情况和财务负担
18、能力，对这类固定成本作出增或减的决策。因此也称为“随意性固定成本”o划分约束性固定成本和酌量性固定成本，有利于企业寻求不同的成本降低的途径。o2.变动成本o变动成本是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内，随业务量变动成正比例变动成正比例变动的成本。变动成本的主要特点：o（1）变动成本总额的正比例变动性。即在平面直角坐标图上表现为一条单位变动成本为斜率的直线，其数学模型为y=b x 如图23o成本 图2-3o 变动成本总额o 业务量o0o（2）单位变动成本的不变性。即在坐标图上是一条平行于横轴的直线y=b如图24o成本 图2-4o 单位变动成本o 0 业务量o那么哪些属于变动成本呢？o会计中的
19、直接人工，直接材料以及制造费用中随业务量变动总额成正比例变动的材料物质，燃料物质，动力费，按销售量支付的佣金，装运费，包装费，营业税等都属于变动成本。o变动成本若进一步划分也可划分成两大类：o技术性变动成本；技术性变动成本；o选择性变动成本选择性变动成本；o技术性变动成本技术性变动成本是指不仅同产量保持同方向，等比例变动，而且还同产量保持着某种特定的因果联系的变动成本。此类变动成本的发生与否及数额的多少是由产品的特定工艺设计所决定的，只要技术设计不变，那么该产品的原材料单耗或者若干种原材料之间的配比也将保持不变。因此在此种产品所耗原材料的价格保持不变的情况下，原材料成本总额的增减必然同产品产量
20、的增减保持同方向，等比例。o选择性变动成本选择性变动成本是指一旦发生即同产量增减保持同方向等比例增减，但究竟是否发生是由企业管理阶层所决定。它一般只取决于企业管理者的意志和某一会计期间的特定经营方针或政策的要求。如销售佣金的计提比例的计算，确定的研究开发费，社会福利捐赠等都属于选择性变动成本。o 3.混合成本o从成本习性来看，固定成本和变动成本只是两种特殊的成本类型，在实际工作中往往会碰到一些同时兼有变动成本和固定成本两种不同性质的成本，它们即不完全固定不变，又不完全随业务量成正比例地变动，因此不能简单把它们列入固定成本或变动成本，因而就统称为“混合成本”。o混合成本可以分为以下4种：o半变动
21、成本；o半固定成本；o延期变动成本；o曲线型混合成本；o半变动成本这种成本，通常有一个基数，一般不变，类似于固定成本，但在这个基数之上，随着业务量的增长，成本也相应地成比例增加，这一部分又类似变动成本。o如：相关的公用事业费（电费，水费，煤气费，电话费等），这类提供服务的单位每月开出的帐单一般包括两个部分：一部分是基数，无论使用与否都应支付，属于固定成本性质。另一部分则根据耗用量的多少乘上单价计算，属于变动成本性质。如图25。o成本 图2-5o 变动部分o 半变动成本o 基数 固定部分o 业务量o半固定成本这类成本在一定业务量范围内的发生额是固定成本的，但当业务量增长到一定的限度，其发生额就跳
22、跃到一个新的水平，然后在业务量增长的一定范围内发生额又保持不变。o如：企业的化验员，保养工，领班等工资都具有这种性质。如图26o成本o 图2-6o 半固定成本o 业务量o延期变动成本这是一种一定业务量范围内成本总额保持稳定，一旦超过一定业务量后，则随业务量按比例增长的成本。最常见的例子如企业支付给职工的工资在正常产量情况下是不变的,属于固定成本性质,但是产量超过正常水平后,则需根据超产数量支付加班费或者超产奖金等。o 成本 o 如图27o o 业务量o0o曲线型混合成本这类成本通常有一个初始量一般不变，相当于固定成本。在这个初始量的基础上随着业务量的增加，成本也逐步增加，不过这两者不是正比例的
23、直线关系。而呈抛物线的上升或下降的趋势,这种曲线成本又可进一步细分为：o递增型混合成本是指单位成本随业务量的增加而逐渐增加的成本，成本总额的增长幅度大于业务量的增长幅度。如：累进计件工资，各种违约金，罚金等。如图28o成本 图2-6o 递增型混合成本o初始量o 业 务量 o递减型混合成本是指单位成本随业务量的增长而逐渐递减的成本，成本总额的增长幅度小于业务量的增长幅度。如：热处理的电炉设备，每班需要预热，因预热而耗电的成本（初始量）属于固定成本性质，至于预热后进行热处理的耗电成本，则随业务量的增加而逐步上升，但两者不成正比例，而是呈抛物线上升,并且上升越来越慢，其变化率是递减的。如图 29。o
24、成本o 递减型混合成本o o 初始量 业务量o0o为了便于进行定量分析,上面四种混合成本可以直接或间接地用一个统一的直线方程近似地代替它。y=a+bx o其中a为混合成本中的固定成本，bx为混合成本中的变动成本，b为单位变动成本，y为混合成本。从数学的现点看,x是自变量,y是因变量,a是常数,b是直线的斜率。4。相关范围o我们在解释什么是固定成本或变动成本时，曾着重提到“在一定时期在一定时期”和“在一定业务在一定业务量范围内量范围内”这句话。也就是说存在着一定范围，在这样个条件下，固定成本的发生额不受业务量的变化而变化，并且变动成本在这个条件下呈线性，而在这个范围之外，就可能表现为非线性。这个
25、范围在管理会计就叫作“相关范围相关范围”（relevant range）即：使固定成本和变动成本的性态保持不变的有关期间和业务量的特定范围。o为了使方程y=a+bx成立，就必须保持固定成本和变动成本的性态。为此可以无限缩小相关范围，在很小的相关范围内任何成本都会呈现固定成本和变动成本的特性。由于相关范围的客观存在，使得各项成本形态的划分具有相对性，暂时性，可转化性。因此不应该对成本性态做绝对化理解。o所谓相对性是在同一时期，同一成本项目在不同企业之间可能具有不同的性态或者习性。o暂时性是指在同一企业,同一成本项目在不同时期可能有不同的性态。可转化性是指在同一时空条件下，某些成本项目可以在固定成
26、本和变动成本之间实现相互转化。第三节混合成本的分解第三节混合成本的分解o一成本分解的一般方法o成本分解的方法是指运用一定的程序和方法将企业的全部成本最终分解为固定成本和变动成本两大类，并建立相应的成本函数模型的过程。o管理会计为了规划与控制企业的经济活动，必须首先把全部成本按其习性划分为变动成本和固定成本两大类。然而在实际工作中还存在着混合成本，也就需要我们将其性质相近的汇集在一起并采用不同的专门方法将其中变动成本和固定成本两种因素分解出来。再分别纳入变动成本和固定成本中去。从而为应用变动成本法，本量利分析法，短期决策和预测分析等奠定决策的基础。o二混合成本分解的方法o混合成本的分解可以一次性
27、的将企业的全部成本采用一定的方法分解为固定和变动两大类。方法比较多以下逐一介绍。o1、账户分析法o指在掌握有关项目的成本性态的基础上，对每项费用的具体内容，进行分析，逐项分解，通过经验分析使其分别归属于固定成本和变动成本，而不是简单地划入变动成本或固定成本的项目，并按一定比例将它们分解为变动和固定两部分，虽然方法简便，但工作量太大。o例221若以某企业一车间作为成本分析分解的对象，某月产量800件，其他的成本数据如下表221所示。账户 总成本生产成本 材料 工资 制造费用修理费 办公费 折旧费 合 计 100000 20000 8000 5000 15000 148000 o解 上表中合计成本
28、为该企业的全部成本，根据各项成本的性质可把上述各项成本分解为变动成本和固定成本。o如 生产成本中的材料，工资属于直接费用通常为变动成本，同业务量成比例地变化，修理费虽然不是明显地成比例同业务量一起变化，但很明显的变化趋势也随月业务的变化而变化，也可把它看成变动成本。o至于办公费和折旧费与业务量变动没有明显关系，可确定其为固定成本，因此就有解如下表2-2：账户账户 总成本总成本 固定成本固定成本 变动成本变动成本 生产成本 材料 工资制造费用修理费办公费 折旧费 100000 20000 8000 5000 15000 500015000 10000020008000 合计 1480002000
29、0128000o所以可知a=20000（元）o由于该企业车间的产量为800件时b=128 000/800=160（元）o则数学模型为y=20 000+160 x 必须认识到上述分解有一定的针对性，即工人的工资实行的是计件工资制，同产量的变化较明确就是变动成本，还有折旧费不同加工时间、加工量挂钩，那么折旧费就是固定成本。离开了这些假设，上述分解就不成立了，因此采用账户分解法只限于较典型的成本项目，同业务量的关系很明确，否则就得采用其他方法了，就具体而言账户分析法还算比较简单的一种混合成本的分解方法。o2。技术测定法o它是根据生产过程中各种材料和人工成本消耗量的技术测定来划分固定成本和变动成本的方
30、法，其基本点就是把材料，工时的投入量和产量进行对比分析,用来确定单位产量的消耗定额，并把与产量有关的部分汇集为单位变动成本,与产量无关的部分汇集为固定成本。从而揭示成本变化的规律。技术测定法一般只适用于历史数据参考匮乏的企业及投入产出关系比较稳定的企业,若发生重大的技术革新或生产能力发生大的变动，则不适合采用此方法方法。o3。合同确认法o它是根据企业与供应单位所订立的合同（或合同（或契约）契约）中关于支付费用的规定,来确认并估算哪些属于变动成本,哪些属于固定成本的方法。如电话费、保险费、水电费等均可以按照与供应单位的约定来确定费用的习性,如电话费中的基本费用,可视作为固定费用,另外按照用户的通
31、话次数计收的费用则是变动费用等。o以上三种方法都是直接根据费用的性质来分析和判其成本性态的。以下是三种历史成本的分析方法利用数学的方法来分解总成本或混合成本。o4。历史成本分析法o1）。高低点法o高低点法是根据一定期间内最高业务量与最低业务量之间的差额，以及与之相应的最高点的混合成本与最低点混合成本之间的差额。推算混合成本总额中固定成本和变动成本含量的一种简捷方法。也称两点法。o这种混合成本分解方法主要适用于生产经营活动比较正常，混合成本增减变动趋势较小的中，小型企业。o高低点法的基本原理是：假定任何一个混合成本项目都包含有变动成本和固定成本两种因素，因而它的数学模型同总成本的数学模型类似，亦
32、可用直线方程式y=a+bx来表示。o高低点方法的基本步骤是：o1）确定成本变动率，成本变动率实际上是单位产量平均变动成本，计算如下：o成本变动率=(最高点混合成本-最低点混合成本)(最高点业务量-最低点业务量)o2）确定变动成本含量o变动成本=成本变动率业务量o3）确定固定成本含量o固定成本=最高高点混合成本-最高点业务量成本变动率o或者 固定成本=最低点混合成本-最低点业务量成本变动率o例222 某企业产品成本（混合成本）及业务量的 8个月的历史数据如表o下图表2-3 月份业务量（吨）产品成本（万元）1200140022501500328514504320160053501640629015
33、307295158082801410合计227012110o【解】表 2-2的资料中，最高点是5月份，最低点是1月份。可按上述公式计算如下ob=1.6(万元/吨)oa=16401.6350=1080（万元）o 或，a=14001.6200=1080（万元）o 反映产品成本变动趋势的直线方程为 y=10801.6xo 需要注意的是，选择高低点的坐标应以自变量（业务量）的高低自变量（业务量）的高低为准，而不是按因变量（成本）的高低来选择。o高低点法分解成本简便易行。但只以诸多历史数据中的高点和低点两个极端两个极端情况来确定一条直线，并以该直线代表所有历史数据，其结果将是不太准确的。高低点法通过以高
34、点和低点的数据来描述成本性态的，其结果会带有一定的偶然性（事实上高低点的偶然性较之其他各点一般要大），这种偶然性会对未来成本的预计产生影响。当然这两点的成本数据中就更不能含有任何不正常情况下的成本了。因此，这种方法只适合于历史各期成本变化趋势比较稳定的企业使用。o（2）散布图法。o该法是在以横轴代表，业务量（x）代表成本的纵轴代表混合成本金额（y）的坐标图中，分别标明一定期间内业务量以及与之相应的混合成本的坐标点然后经目测，于坐标中确定可近似地反映产量同混合成本之间相互依存关系的趋势直线。借以区分混合成本总额中的固定成本和变动成本含量的一种方法。又叫目测画线法。o散布图法的基本步骤：o1）根据
35、产量和混合成本的历史观测数据，确定相应的坐标点。o2）用目测法确定趋势直线，使该直线上，下各方的坐标点数目相等。o3）确定固定成本含量。o4）确定变动成本含量。o5）建立数学模型。o举例说明仍用上例数据 o例3成本变动趋势直线与y轴的交点，即为产品成本中的固定部分a=1000万元；单位变动成本b是这条直线的斜率，o b=（y-a）/xo在图上任取一点的坐标值代入该公式中，求出b值。b=2(万元/吨)o 。o 。o 。o o则反映成本变动趋势的直线方程为o y=10002xo 散布图法与高低点法原理相同，但两者除基本做法相异之外还有两点差别o一是高低点法先有b值而后有a值，散布图法则正好相反；o
36、二是虽然散布图法下通过目测而得到的结果仍不免带有一定程度的主观臆断性，一般很难准确，往往因人而己。但由于该法比较简单是将全部成本数据均作为描述混合成本性态的依据，因而较之高低点法还是要准确一些。o3）回归直线法（regression line method）o采用散布图法分解混合成本时，关键的问题在于目测所决定的直线能否代表各点的变化趋势与分布规律，一般的要求是散布图中各点应尽可能在这一条直线上或离此直线的距离最近，但由于是目测出来的直线，不一定就是理想的直线。o因此借用数理统计中常用的最小平方法的原理，对所观测到的全部数据加以计算，求解出一条散求解出一条散布图中各点与之距离最近的直线布图中各
37、点与之距离最近的直线，这是最能代表平均成本水平的直线，这条直线x与y之间关系的合理的直线称为回归直线回归直线，这种方法也就叫做回归分析方法。这条回归直线可以使各观测点的数据与直线相应各点的误差的平方和实现最小化，所以又被称为最小平方法。o回归直线法它是根据过去一定期间的业务量（x）和混合成本（y）的历史资料，借以确定混合成本中的固定成本和变动成本。因此关键就在于如何去确定固定成本a及单位变动成本b这两个参数。o 我们用回归方程式y=a+bx来表示业务量和混合成本之间的相应关系，其中y为混合成本，x为业务量，a为混合成本中的固定成本部分，b为回归直线的斜率（即成本变动率）以此为基础，确定回归直线
38、标准公式。oy=a+bx（1）o对（1）式求和o y=na+bx（2）o将x乘（1），再求和得（3）o xy=ax+bx2（3）o将（2）（3）两式联立，组成一个二元二次方程组o 公式：o y=na+bxo xy=ax+bx2 o此方程组即为回归直线标准公式，在此基础上，可求出参数a，b。o具体方法是将（2）式移项得oa=（4）o将（4）代入（3）经整理得ob=（5）o再把b代入a得a=（6）nXby)(22xxnyxxyn 222)(xxnyxyxo这里还应清楚一点，采用回归分析法，x，y之间必须基本上保持线性关系，即线性相关关系。所谓相关关系，是指两个变量x，y之间相关程度及其方向的系数。
39、设该系数为r，则or=)()(2222yynxxnyxxynor=011反映相关程度o相关系数的取值范围在0与1之间。o当r=0时 说明变量之间不存在相关关系；o r=1时 说明二者有完全的正相关；o r=1时说明二者有完全的负相关。o当010时，其数值的大小反映x与y之间的相关程度，数值越大，相关程度越大。反之数值越小，相关程度也越小。o例4借用例2的参数来说明回归直线法进行成本性态分析or接近于1说明x与y之间具有较密切的相关性，即存在着线性关系，可用y=a+bx直线方程来描述其变动趋势。o b=1056.17（万元/吨）o a=1.612（万元）o所以采用回归直线法的直线方程式为 y=1
40、056.17+1.612x 同上例的结果略有不同。第四节第四节 案例分析案例分析o复华有限公司本年度计划产销甲产品18万件，固定成本总额为45万元，计划利润为18万元。实际执行结果是产销该种产品20万件，成本与售价均无变动，实现利润12万元。o要求 试对该公司本年度的利润计划完成情况做出评价。第四节第四节 案例案例o案例分析：o1 从传统会计的观点来说，由于每件产品的计划利润为1元，当超产2万件时，增加利润2万元，就是超额20%完成了利润计划，实现了利润与产量（产值）的同步增大。第四节第四节 案例案例o2从管理会计的观点来看，由于本年度实际产量12万件，较计划产量增长20%，固定成本总额不变，
41、因此：o 原 计 划 单 位 固 定 成 本 为：450000180000=2.5元o现实际每件产品的固定成本（即单位固定成本）为 450 000200 000=2.25（元）o 即每件产品就降低固定成本0.25（2.52.25）元。由此，企业本年度的利润增加数应为两个部分o一部分一部分是由于单件产品固定成本降低而增加的利润 0.25200000=50000（元），另 一 部 分另 一 部 分 是 由 于 产 量 增 加 而 增 加 的 利润 120000=20000（元）o 合计为70000（元）o 可见，企业实际实现利润应比计划增加70 000元，即达到250 000元，才能同企业的产量相
42、适应；而实际上，企业只实现了200 000元的利润，相差50 000元。因此，我们可以得出结论说，该企业本年度利润计划的完成情况是不够理想的，显然企业一定还存在着一些问题，还有潜力可挖。o分析此案例需按以下要点进行o1固定成本总额在一定时期及一定产量范围内，不直接受产量变动的影响，而保持固定不变，但按照成本习性，单位产品中所含的固定成本应随产量的增加而反比例递减。o2由于成本与售价均无变动，故每件产品固定成本中的降低数，即为利润的增加数。o3将由于每件产品固定成本的降低数及产量增加所引起的应该增加的利润数额，与实际情况对比，评价该公司本年度利润计划完成情况。o学习要点o本章集中说明了线性条件下
43、成本与业务量之间的相互关系，必须理解成本分类的目的，成本习性分析的意义，及按照各种不同标准的分类方法，固定成本和变动成本的含义与特征。o理解混合成本的含义及分解方法等，掌握成本，业务量相互关系及定量化描述总成本的变化趋势及基本数学模型的建立等概念。o o单项选择题o1。成本按经济用途可分为制造成本和（）o1）固定成本 2）变动成本o3）半变动成本 4）非制造成本o o4）o2。成本按其性态分类，可分为（）。oA，可控成本和不可控成本两类。oB，产品成本和时期成本两类。oC，机会成本和假设成本。oD，固定成本和变动成本和混合成本三类。oD o3。当企业的业务量增加时，单位变动成本将 oA。随着业务量的变动而呈正比例变动oB。始终保持不变oC。随着业务量的变动而呈反比例变动oD。上述选择都不对oBo4。在平面直角坐标图上，固定成本线是一条oA。反比例曲线oB。平行于X轴的一条直线oC。平行于Y轴的一条直线oD。以单位变动成本为斜率的一条直线oBo5。成本性态分析方法中的高低点，在选择高低点左标时，应以 为标准。oA。成本oB。业务量oC。业务量，成本均可oD。不一定oB
