1、南京审计大学南京审计大学 第第十十章章 债务重组债务重组 高级财务会计高级财务会计 南京审计大学南京审计大学 学习目标学习目标 理解债务重组的定义及债务重组方式理解债务重组的定义及债务重组方式 1 掌握债务人在各种方式下债务重组利得的确定及其会计处理掌握债务人在各种方式下债务重组利得的确定及其会计处理 2 掌握债权人在各种方式下债务重组损失的确定及其会计处理掌握债权人在各种方式下债务重组损失的确定及其会计处理 3 第第十十章章 债务重组债务重组 南京审计大学南京审计大学 甲公司甲公司 乙公司乙公司 应收应收100100万元万元 在乙公司发生财务在乙公司发生财务 困难无法偿还情况困难无法偿还情况
2、 下下, , 甲公司应如何处甲公司应如何处 理理? ? 甲公司处理的方法有两种甲公司处理的方法有两种: : 一是申请乙公司破产一是申请乙公司破产 二是进行债务重组二是进行债务重组 南京审计大学南京审计大学 第一节第一节 债务重组及其方式债务重组及其方式 债务重组债务重组是指在是指在债务人发生财务困难债务人发生财务困难的情况下的情况下，债权人债权人按按 照其与债务人达成的协议或者法院的裁定照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步作出让步的事项的事项。 是指因债务人出现资金周转困难、是指因债务人出现资金周转困难、 经营陷入困境或者其他原因，导经营陷入困境或者其他原因，导 致其无法或者没有能力按
3、原定条致其无法或者没有能力按原定条 件偿还债务。件偿还债务。 是指债权人同意发生财务困难的债务人是指债权人同意发生财务困难的债务人 现在或者将来以现在或者将来以低于低于重组债务账面价值重组债务账面价值 的金额或者价值偿还债务的金额或者价值偿还债务。 一、一、债务重组的债务重组的定义定义 南京审计大学南京审计大学 二、债务重组的方式二、债务重组的方式 5 1 1 3 3 2 2 以资产清偿债务以资产清偿债务 将债务转为资本将债务转为资本 修改其他债务条件修改其他债务条件 4 4 以上三种方式的组合以上三种方式的组合 南京审计大学南京审计大学 第二节第二节 债务重组的会计处理债务重组的会计处理 一
4、、以资产清偿债务一、以资产清偿债务 以以 现现 金金 清清 偿偿 债债 务务 债务人债务人 实际支付的现金实际支付的现金 营业外收入营业外收入 分别不同情况处理分别不同情况处理 南京审计大学南京审计大学 抵债资产为存货的抵债资产为存货的 应当作为销售处理，根据应当作为销售处理，根据企业会计准企业会计准 则第则第1414号号 收入收入按其公允价值确按其公允价值确 认收入，同时结转相应的成本认收入，同时结转相应的成本 抵债资产为固定资产、抵债资产为固定资产、 无形资产的无形资产的 公允价值与资产账面价值的差额公允价值与资产账面价值的差额 计入资产处臵损益计入资产处臵损益 抵债资产为长期股权投资、抵
5、债资产为长期股权投资、 金融资产的金融资产的 公允价值与账面价值的差额公允价值与账面价值的差额 计入投资收益等计入投资收益等 资产转让损益的资产转让损益的会计处理会计处理 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，如资产评估费如资产评估费、 运杂费等运杂费等直接计入资产转让损益直接计入资产转让损益。 南京审计大学南京审计大学 非现金资产的非现金资产的 公允价值公允价值 重组债权的重组债权的 账面余额账面余额 差额差额债务重组损失债务重组损失 债权人的会计处理债权人的会计处理 营业外收入营业外收入 不同混合重组方式下的具体会计处理不同混合重组方式下
6、的具体会计处理 转让的非现金资产转让的非现金资产 的公允价值的公允价值 分别不同情况处理分别不同情况处理 南京审计大学南京审计大学 2 2、收到的现金和受让的非、收到的现金和受让的非 现金资产的公允价值现金资产的公允价值 重组债权的重组债权的 账面余额账面余额 差额差额债务重组损失债务重组损失 债权人的会计处理债权人的会计处理 非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值 南京审计大学南京审计大学 取得的非现金资产和因放弃债权取得的非现金资产和因放弃债权 而享有的股权的公允价值而享有的股权的公允价值 重组债权的重组债权的 账面余额账面余额 差额差额债务重组损失债务重组损失 债权人的会计处理债权人的
7、会计处理 非现金资产的公允价值非现金资产的公允价值 南京审计大学南京审计大学 收到的现金、取得的非现金资产和因放收到的现金、取得的非现金资产和因放 弃债权而享有的股权的公允价值弃债权而享有的股权的公允价值 重组债权的重组债权的 账面余额账面余额 差额差额债务重组损失债务重组损失 债权人的会计处理债权人的会计处理 营业外支出营业外支出 债权人已对债权计提减值准备的债权人已对债权计提减值准备的应当先将该差额冲减减值准备，减值应当先将该差额冲减减值准备，减值 准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失。准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失。 冲减后减值准备仍有余额的冲减后减值准备仍有余额的应予转回
8、并抵减当期信用减值损失。应予转回并抵减当期信用减值损失。 应按其公允价值入账应按其公允价值入账 取得的非现金资产和取得的非现金资产和 因放弃债权而享有的股权因放弃债权而享有的股权 南京审计大学南京审计大学 债务人的会计处理债务人的会计处理 冲减重组债务的冲减重组债务的 账面价值账面价值 （1 1）应先以支付的现金、）应先以支付的现金、转让非现金资产转让非现金资产的公允价的公允价 值、债权人因放弃债权而值、债权人因放弃债权而享有股权的公允价值总额享有股权的公允价值总额 转让的非现金资产的账面价值与转让的非现金资产的账面价值与 其公允价值的差额其公允价值的差额作为资产作为资产 转让损益，计入当期损
9、益。转让损益，计入当期损益。 （2 2）计算剩余债务）计算剩余债务 的公允价值的公允价值 （将来应付的金额）（将来应付的金额） 剩余债务剩余债务 账面余额账面余额 差额差额债务重组利得债务重组利得 营业外收入营业外收入 股权的公允价值总额与股本（或实股权的公允价值总额与股本（或实 收资本）之间的差额收资本）之间的差额计入资本计入资本 公积（股本溢价或资本溢价）公积（股本溢价或资本溢价） （五）债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本（五）债务人以现金、非现金资产、将债务转为资本 和修改其他债务条件四种方式组合清偿债务和修改其他债务条件四种方式组合清偿债务 南京审计大学南京审计大学 债权人的会计
10、处理债权人的会计处理 冲减重组债权的冲减重组债权的 账面余额账面余额 （1 1）应先以收到的现金、）应先以收到的现金、受让的非现金资产受让的非现金资产的公允的公允 价值、因放弃债权而价值、因放弃债权而享有股权的公允价值总额享有股权的公允价值总额 取得的非现金资产的、股取得的非现金资产的、股 权投资等按公允价值入账权投资等按公允价值入账 （2 2）计算剩余债权的公允价值）计算剩余债权的公允价值 （将来应收的金额）（将来应收的金额） 剩余债权剩余债权 账面余额账面余额 差额差额债务重组损失债务重组损失 营业外支出营业外支出 债权人已对债权计提减值准备的债权人已对债权计提减值准备的应当先将该差额冲减
11、减值准备，减值应当先将该差额冲减减值准备，减值 准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失。准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失。 冲减后减值准备仍有余额的冲减后减值准备仍有余额的应予转回并抵减当期信用减值损失。应予转回并抵减当期信用减值损失。 南京审计大学南京审计大学 【例题例题9】2018年年1月日月日，甲公司销售产品一批给乙公司甲公司销售产品一批给乙公司， 价税合计为价税合计为100万元万元，款项尚未收到款项尚未收到。因乙公司发生财务困难因乙公司发生财务困难， 至至12月月31日甲公司仍未收到款项日甲公司仍未收到款项，甲公司为该应收款计提坏甲公司为该应收款计提坏 账准备账准备10万元万
12、元。2018年年12月月31日日，乙公司与甲公司协商乙公司与甲公司协商，达达 成重组协议如下：成重组协议如下： （1）甲公司同意乙公司以现金）甲公司同意乙公司以现金5万元、设备一台清偿部分万元、设备一台清偿部分 债务，设备原价为债务，设备原价为20万元，已提折旧为万元，已提折旧为10万元，公允价值为万元，公允价值为 15万元；同时将部分债务转为对乙公司的投资，甲公司由此万元；同时将部分债务转为对乙公司的投资，甲公司由此 取得乙公司普通股票取得乙公司普通股票5万股，股票面值万股，股票面值1元元/股，市价股，市价4元元/股；股； 甲公司取得的股份指定为其他权益工具投资。甲公司取得的股份指定为其他权
13、益工具投资。 南京审计大学南京审计大学 （2）甲公司同意免除乙公司以资产抵债和将债务转为资本后）甲公司同意免除乙公司以资产抵债和将债务转为资本后 剩余债务的剩余债务的50%，剩余债务延期至，剩余债务延期至2020年年12月月31日偿还，并按日偿还，并按 年利率年利率5%（实际利率）计算支付利息，但如果乙公司从（实际利率）计算支付利息，但如果乙公司从2019年年 起利润总额超过起利润总额超过100万元，万元， 则年利率上升为则年利率上升为8%；如果乙公司利；如果乙公司利 润总额低于润总额低于100万元，则年利率仍为万元，则年利率仍为5%，利息于每年末支付。，利息于每年末支付。 乙公司估计乙公司估
14、计2019、2020年利润总额都会超过年利润总额都会超过100万。万。 假定乙公司假定乙公司20192019年度利润总额为年度利润总额为150150万元；万元；20202020年度利润总额年度利润总额 为为8080万元万元。不考虑相关税费不考虑相关税费。 要求：要求： 编制乙公司和甲公司债务重组的有关会计分录编制乙公司和甲公司债务重组的有关会计分录。 南京审计大学南京审计大学 乙公司会计处理如下：乙公司会计处理如下： 重组后债务的公允价值重组后债务的公允价值（将来应付的本金将来应付的本金） （10051520）（150%）30（万元万元） 或有应付金额或有应付金额 30（8%5%）2 1.8(
15、万元万元) 债务重组时债务重组时有关会计分录如下：有关会计分录如下： 借：累计折旧借：累计折旧 1010 固定资产清理固定资产清理 1010 贷：固定资产贷：固定资产 2020 南京审计大学南京审计大学 借：应付账款借：应付账款 100 贷：银行存款贷：银行存款 5 固定资产清理固定资产清理 10 资产处置损益资产处置损益 5 股本股本 5 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 15 长期应付款长期应付款债务重组债务重组 30 预计负债预计负债 1.8 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 28.2 南京审计大学南京审计大学 20192019年末支付利息时年末支付利息时: : 借：财务费用
16、借：财务费用 1.5 预计负债预计负债 0.9 贷：银行存款贷：银行存款 2.4 20202020年末支付本金和利息时：年末支付本金和利息时： 借：长期应付款借：长期应付款债务重组债务重组 30 财务费用财务费用 1.5 贷：银行存款贷：银行存款 31.5 借：预计负债借：预计负债 0.9 贷：营业外收入贷：营业外收入债务重组利得债务重组利得 0.9 南京审计大学南京审计大学 甲公司会计处理如下：甲公司会计处理如下： 重组后债权的公允价值重组后债权的公允价值（将来应收的本金将来应收的本金） （10051520）（150%）30（万元万元） 借：银行存款借：银行存款 5 固定资产固定资产 15
17、其他权益工具投资其他权益工具投资 20 长期应收款长期应收款债务重组债务重组 30 坏账准备坏账准备 10 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 20 贷：应收账款贷：应收账款 100 南京审计大学南京审计大学 20192019年末收到利息时：年末收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 2.4 贷：贷：财务费用财务费用 2.4 2020年收到本金和利息时：年收到本金和利息时： 借：银行存款借：银行存款 31.5 贷：长期应收款贷：长期应收款债务重组债务重组 30 财务费用财务费用 1.5 南京审计大学南京审计大学 【综合练习题综合练习题】甲公司为上市公司，甲公司为上市公司，2012年至
18、年至2013年发生的年发生的 相关交易或事项如下：相关交易或事项如下： （1）2012年年7月月30日，甲公司就应收日，甲公司就应收A公司账款公司账款6 000万元与万元与A 公司签订债务重组合同。合同规定：公司签订债务重组合同。合同规定：A公司以其拥有的一栋在建公司以其拥有的一栋在建 写字楼及一项长期股权投资偿付该项债务；写字楼及一项长期股权投资偿付该项债务；A公司在建写字楼和公司在建写字楼和 长期股权投资所有权转移至甲公司后，双方债权债务结清。长期股权投资所有权转移至甲公司后，双方债权债务结清。 2012年年8月月10日，日，A公司将在建写字楼和长期股权投资所有权公司将在建写字楼和长期股权
19、投资所有权 转移至甲公司。同日，甲公司该重组债权已计提的坏账准备为转移至甲公司。同日，甲公司该重组债权已计提的坏账准备为 800万元；万元；A公司该在建写字楼的账面余额为公司该在建写字楼的账面余额为1 800万元，未计提万元，未计提 减值准备，公允价值为减值准备，公允价值为2 200万元；万元；A公司该长期股权投资的账公司该长期股权投资的账 面余额为面余额为2 600万元，已计提的减值准备为万元，已计提的减值准备为200万元，公允价值为万元，公允价值为 2 300万元。万元。 甲公司将取得的股权投资作为长期股权投资，采用成本法核算甲公司将取得的股权投资作为长期股权投资，采用成本法核算 南京审计
20、大学南京审计大学 (2)甲公司取得在建写字楼后，委托某建造承包商继续建造。甲公司取得在建写字楼后，委托某建造承包商继续建造。 至至2013年年1月月1日累计新发生工程支出日累计新发生工程支出800万元。万元。2013年年1月月1日，日， 该写字楼达到预定可使用状态并办理完毕资产结转手续。该写字楼达到预定可使用状态并办理完毕资产结转手续。 对于该写字楼，甲公司与对于该写字楼，甲公司与B公司于公司于2012年年11月月11日签订租赁日签订租赁 合同，将该写字楼整体出租给合同，将该写字楼整体出租给B公司。合同规定：租赁期自公司。合同规定：租赁期自 2013年年1月月1日开始，租期为日开始，租期为5年
21、；年租金为年；年租金为240万元，每年年万元，每年年 底支付。甲公司预计该写字楼的使用年限为底支付。甲公司预计该写字楼的使用年限为30年，预计净残年，预计净残 值为零。值为零。 2013年年12月月31日，甲公司收到租金日，甲公司收到租金240万元。同日，该写字万元。同日，该写字 楼的公允价值为楼的公允价值为3 200万元。万元。 南京审计大学南京审计大学 (3)2013年年12月月20日，甲公司与日，甲公司与C公司签订长期股权投资转公司签订长期股权投资转 让合同。根据转让合同，甲公司将债务重组取得的长期股权让合同。根据转让合同，甲公司将债务重组取得的长期股权 投资转让给投资转让给C公司，并向
22、公司，并向C公司支付补价公司支付补价200万元，取得万元，取得C公司公司 一项土地使用权。一项土地使用权。 12月月31日，甲公司以银行存款向日，甲公司以银行存款向C公司支付公司支付200万元补价；万元补价； 双方办理完毕相关资产的产权转让手续。同日，甲公司长期双方办理完毕相关资产的产权转让手续。同日，甲公司长期 股权投资的账面价值为股权投资的账面价值为2 300万元，公允价值为万元，公允价值为2 000万元；万元；C 公司土地使用权的公允价值为公司土地使用权的公允价值为2 200万元。甲公司将取得的土万元。甲公司将取得的土 地使用权作为无形资产核算。地使用权作为无形资产核算。 南京审计大学南
23、京审计大学 (4)其他资料如下：其他资料如下： 假定甲公司投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量假定甲公司投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量 假定不考虑相关税费影响。假定不考虑相关税费影响。 要求：要求： (1)计算甲公司与计算甲公司与A公司债务重组过程中应确认的损益并编制公司债务重组过程中应确认的损益并编制 相关会计分录。相关会计分录。 (2)计算计算A公司与甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制公司与甲公司债务重组过程中应确认的损益并编制 相关会计分录。相关会计分录。 (3)计算甲公司写字楼在计算甲公司写字楼在2013年应确认的公允价值变动损益并年应确认的公允价值变动损益并 编制相关会计分录。编制相关会计分录。 (4)编制甲公司编制甲公司2013年收取写字楼租金的相关会计分录。年收取写字楼租金的相关会计分录。 (5)计算甲公司转让长期股权投资所产生的投资收益并编制相计算甲公司转让长期股权投资所产生的投资收益并编制相 关会计分录。关会计分录。 （金额单位用万元表示）（金额单位用万元表示）
