1、南京审计大学南京审计大学 第二章第二章 所得税所得税 高级财务会计高级财务会计 南京审计大学南京审计大学 学习目标学习目标 掌握所得税费用的确定及其会计处理掌握所得税费用的确定及其会计处理 6 理解会计与税收之间的差异及其成因理解会计与税收之间的差异及其成因 1 理解和掌握计税基础、暂时性差异及其确定理解和掌握计税基础、暂时性差异及其确定 3 掌握递延所得税资产和递延所得税负债的会计处理掌握递延所得税资产和递延所得税负债的会计处理 4 掌握应纳税所得额和应交所得税的确定及会计处理掌握应纳税所得额和应交所得税的确定及会计处理 5 理解资产负债表债务法的理论基础和程序理解资产负债表债务法的理论基础
2、和程序 2 所得税会计所得税会计 南京审计大学南京审计大学 对对IAS 12 IAS 12 （19791979）进行）进行 修订，修订，取消递取消递 延法，要求企延法，要求企 业采用利润表业采用利润表 债务法核算所债务法核算所 得税得税 发布的发布的IAS IAS 12 12 ：Accounting Accounting for Taxes on for Taxes on IncomeIncome，要要 求企业可以在求企业可以在 递延法和债务递延法和债务 法中进行选择法中进行选择 再次发布再次发布IAS IAS 1212： Income Income TaxesTaxes，要求要求 企业在利润
3、表企业在利润表 债务法和资产债务法和资产 负债表负债法负债表负债法 中进行选择中进行选择 第一节第一节 所得税概述所得税概述 一、一、IASCIASC对所得税会计准则制定、修订过程对所得税会计准则制定、修订过程 对对 IASIAS- -1212进行进行 有限的修订，有限的修订， 要求企业采用要求企业采用 资产负债表债资产负债表债 务法核算所得务法核算所得 税税 南京审计大学南京审计大学 No.1 No.2 No.3 二、我国对所得税会计的规范二、我国对所得税会计的规范 No.1 19941994年年6 6月，月，财政部颁布了财政部颁布了企业所得税会计处企业所得税会计处 理的暂行规定理的暂行规定
4、 No.1 20002000年年1212月的月的企业会计制度企业会计制度规定：规定：在核算所得税在核算所得税 时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择，时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择， 纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法 No.2 20062006年年2 2月月1515日财政部颁布日财政部颁布企业会计准则第企业会计准则第1818 号号所得税所得税，规定企业采用规定企业采用资产负债表债务法资产负债表债务法 对所得税进行会计处理。对所得税进行会计处理。 No.3 南京审计大学南京审计大学 三、三、会计与
5、税收差异会计与税收差异 基于利润表出发基于利润表出发 比较比较会计利润与纳税所得会计利润与纳税所得分为分为 永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异 从资产负债表出发从资产负债表出发 比较比较资产负债的账面价值与其计税资产负债的账面价值与其计税 基础基础，分为，分为 暂时性差异暂时性差异 所得税会计出所得税会计出 现的原因？现的原因？ 南京审计大学南京审计大学 （一）永久（一）永久性差异性差异 永久性差异永久性差异是由于会计准则与税法在是由于会计准则与税法在确认确认收益、费用收益、费用 或损失时的或损失时的口径不同口径不同所产生的税前会计利润所产生的税前会计利润与应与应纳税所得纳税所得 额
6、额之间的差异。之间的差异。 概念概念 这种差异在本期发生这种差异在本期发生 , , 不会在不会在以后各期转回。以后各期转回。 南京审计大学南京审计大学 永久性差异永久性差异的的类型类型 （1 1）会计上）会计上作为收益作为收益确认，确认，但但税收规定税收规定不计入不计入应应纳税所得纳税所得额额 如如 ： 企业购买企业购买国国 债债的利息收入的利息收入 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：确认为投资收益确认为投资收益 税收：税收：不计入应纳税所得额不计入应纳税所得额 南京审计大学南京审计大学 永久性差异永久性差异的的类型类型 （2
7、2）会计）会计不作为收益不作为收益确认，确认， 但但税收规定税收规定应计入应计入应应纳税所得纳税所得额额 如如 ：会计上不会计上不 确认收入确认收入的的视视 同销售业务等同销售业务等 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：按成本转账，不确认收入按成本转账，不确认收入 税收：税收：要要确认收益，计入应纳税所得额确认收益，计入应纳税所得额 例：例：某企业对外捐赠产品一批，产品成本某企业对外捐赠产品一批，产品成本8080万元，市场售价万元，市场售价100100 万元，增值税税率为万元，增值税税率为16%16%。 南京审计大学南京审计大学
8、永久性差异永久性差异的的类型类型 （3 3）会计上）会计上作为费用或损失作为费用或损失确认确认 ，但税收规定，但税收规定不允许不允许税前税前扣除扣除 如如 ：非广告性赞助支出非广告性赞助支出 非公益性捐赠支出非公益性捐赠支出 违反违反法律规定法律规定的罚没支出的罚没支出 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：确认为营业外支出确认为营业外支出 税收：税收：不允许税前扣除不允许税前扣除 例：例：甲公司甲公司20182018年因违反税法规定，被处以罚款年因违反税法规定，被处以罚款1010万元。万元。 南京审计大学南京审计大学 永久性差异永
9、久性差异的的类型类型 （4 4）会计会计上上不确认为费用或损失不确认为费用或损失 ，但，但计算应计算应纳纳税所得税所得额额时允许时允许税前税前扣扣除除 如如 ：税收规定税收规定 当期可加计扣当期可加计扣 除的研发费用除的研发费用 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：不符合资本化的支出不符合资本化的支出 计入当期管理费用（计入当期管理费用（200200万元）万元） 税收：税收：当期可以加计当期可以加计50%50%扣除扣除（300300万元）万元） 例：例：某企业发生研发支出某企业发生研发支出800800万元，其中不符合资本化万元，其
10、中不符合资本化 条件的研发支出为条件的研发支出为200200万元。万元。 南京审计大学南京审计大学 （二）时间（二）时间性差异性差异 时间时间性差异性差异是指税法与会计准则是指税法与会计准则由于由于确认收益、费用确认收益、费用 或损失的或损失的时间不同时间不同而产生的税前会计利润与应而产生的税前会计利润与应纳纳税所得税所得额额 之间的差异。之间的差异。 概念概念 时间性差异发生于某一会计期间时间性差异发生于某一会计期间 , , 但在以后的一期或若干期内但在以后的一期或若干期内会会转回转回。 南京审计大学南京审计大学 时间时间性差异性差异的的类型类型 （1 1）会计会计在在当期确认为收益当期确认
11、为收益 , , 但税法规定应在以后期间但税法规定应在以后期间确认确认 如如 ：企业确认交易企业确认交易 性金融资产的公允性金融资产的公允 价值变动收益等价值变动收益等 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：应确认公允价值变动收益应确认公允价值变动收益2020万元万元 税收：税收：不确认，处臵时计入当期应纳税所得额不确认，处臵时计入当期应纳税所得额 例：例：20172017年年8 8月月2020日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款100100万元购入万元购入A A股票股票1010万万 股划分为交易性金融资产。股划分为交易性金融资产。2
12、0172017年年1212月月3131日，甲公司持有的该股日，甲公司持有的该股 票的公允价值为票的公允价值为120120万元万元。 南京审计大学南京审计大学 时间时间性差异性差异的的类型类型 （2 2）会计会计在在当期确认为费用或损失当期确认为费用或损失, , 但税法规定应在以后期间但税法规定应在以后期间确认确认 如如 ：企业预计企业预计 产品质量保证产品质量保证 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：销售的当期确认产品质量保证费用，并确销售的当期确认产品质量保证费用，并确 认为预计负债；实际发生时冲减预计负债认为预计负债；实际发生
13、时冲减预计负债 税收：税收：在实际发生时确认，计入应纳税所得额在实际发生时确认，计入应纳税所得额 例：例：20172017年甲公司计提产品质量保证费用年甲公司计提产品质量保证费用200200万元万元 20182018年实际发生产品质量保证费用年实际发生产品质量保证费用200200万元万元 南京审计大学南京审计大学 时间时间性差异性差异的的类型类型 （3 3）会计在以后期间确认为收益会计在以后期间确认为收益 , , 但税法规定应但税法规定应在本期确认在本期确认 如如 ：房地产公房地产公 司销售期房司销售期房 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异
14、会计：会计：交付商品房时（时点）确认为交付商品房时（时点）确认为 销售收入销售收入 税收：税收：在销售当期计入应纳税所得额在销售当期计入应纳税所得额 南京审计大学南京审计大学 时间时间性差异性差异的的类型类型 （4 4）会计在以后期间确认为费用或损失会计在以后期间确认为费用或损失, , 但税法规定但税法规定可在本期确认可在本期确认 如如 ：会计会计折旧采用折旧采用 年限平均法，年限平均法，税法税法允允 许采用加速折旧许采用加速折旧 所得税处理：所得税处理： 应纳税所得额会计利润应纳税所得额会计利润相应的差异相应的差异 会计：会计：第第1 1年计提折旧年计提折旧2020万元万元 税收：税收：第第
15、1 1年计提折旧年计提折旧4040万元万元 例：例：固定资产原价为固定资产原价为100100万元，预计万元，预计 净残值为净残值为0 0，会计会计按按5 5年采用年年采用年 限平均法计提折旧，限平均法计提折旧，税收规定税收规定按按5 5年采用双倍余额递减法计提折旧年采用双倍余额递减法计提折旧 南京审计大学南京审计大学 所得税所得税 会计处会计处 理方法理方法 应付税款法应付税款法 纳税影响纳税影响 会计法会计法 递延法递延法 债务法债务法 利润表债务法利润表债务法 资产负债表法资产负债表法 小企业可采用小企业可采用 应付税款法，应付税款法， 其他企业应采其他企业应采 用资产负债表用资产负债表
16、债务法债务法 第二节第二节 所得税会计处理方法所得税会计处理方法 南京审计大学南京审计大学 一、一、应付税款法应付税款法 特点：特点：本期所得税费用等于按照本期应税所得额与适用的本期所得税费用等于按照本期应税所得额与适用的 所得税率计算的应交所得税，即所得税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得本期从净利润中扣除的所得 税费用等于本期应交的所得税税费用等于本期应交的所得税。 （一）一）应付税款法应付税款法及其特点及其特点 应付税款法应付税款法是按所得税是按所得税税税法规定的纳税所得和税率法规定的纳税所得和税率 计算应交所得税金额计算应交所得税金额 , , 并在会计上按应交所得税金额确认
17、为并在会计上按应交所得税金额确认为 当期一项费用的方法。当期一项费用的方法。 南京审计大学南京审计大学 （二）（二）应付税款法应付税款法下下会计处理会计处理 会计利润（或）永久性差异会计利润（或）永久性差异 （或）时间性差异（或）时间性差异税率税率 应交所得税所得税费用应交所得税所得税费用 会计分录如下会计分录如下: : 借借: : 所得税所得税费用费用 贷贷: : 应交税应交税费费应交所得税应交所得税 按所得税按所得税税税法规定法规定，将本期税前将本期税前会计利润会计利润调整为调整为应纳税所得应纳税所得 额额，按应纳税所得额和规定的税率计算的按应纳税所得额和规定的税率计算的本期应本期应交交所
18、得税所得税 , , 作为本期所得税费用。作为本期所得税费用。 南京审计大学南京审计大学 【例例】甲公司甲公司20172017年的会计税前利润为年的会计税前利润为550550万元，其中万元，其中国债利国债利 息收入息收入为为100100万元，万元，非公益性捐赠支出非公益性捐赠支出100100万万元，元，R&DR&D费用化费用化 100100万元（符合税法万元（符合税法加计扣除加计扣除50%50%的标准的标准），），资产减值损失资产减值损失 200200万元万元，交易性金融资产的公允价值变动收益为交易性金融资产的公允价值变动收益为100100万元万元。 （假设税法不允许在所得税前抵扣所有资产减值损
19、失，所得税（假设税法不允许在所得税前抵扣所有资产减值损失，所得税 税率为税率为25%25%）。）。 则则应纳税所得额应纳税所得额550550100100100100- -5050200200100 100 600600万万 应交所得税应交所得税= 600= 60025%=15025%=150万万 所得税费用所得税费用=150 =150 （万）（万） 差异的性质？差异的性质？ 确认基础？确认基础？ 南京审计大学南京审计大学 纳税影响会计法是按权责发生制和配比原则纳税影响会计法是按权责发生制和配比原则 , , 将将 时间性差异对所得税的影响金额计时间性差异对所得税的影响金额计入入所得税和递延税所得
20、税和递延税 款项目内的方法款项目内的方法。 二、二、纳税影纳税影响响会计法会计法 南京审计大学南京审计大学 所得税费用计算公式如下所得税费用计算公式如下 : : 本期所得税费用本期所得税费用 本期应交所得税本期应交所得税本期递延税款发生额本期递延税款发生额 即：本期即：本期所得税费用所得税费用 本期应交所得税本期应交所得税本期发生或转回的时间性差异所产生本期发生或转回的时间性差异所产生 的递延税款贷项的递延税款贷项本期发生或转回的时间性差异所产生的递本期发生或转回的时间性差异所产生的递 延税款借项延税款借项 南京审计大学南京审计大学 纳税影响会计法纳税影响会计法下的下的会计处理会计处理 借借:
21、 : 所得税所得税费用费用（本期应交所得税（本期应交所得税本期递延税款发生额）本期递延税款发生额） 借或贷借或贷: : 递延税款递延税款( (发生或转销发生或转销的的时间性差异时间性差异现行税率现行税率) ) 贷贷: : 应交税应交税费费应交所得税应交所得税 ( (税前会计利润税前会计利润永久性差异永久性差异时间性差异时间性差异) )现行税率现行税率 南京审计大学南京审计大学 （一）资产负债表债务法的含义一）资产负债表债务法的含义 资产负债表债务法资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资是从资产负债表出发，通过比较资 产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的产负债表上列示的资
22、产、负债按照企业会计准则规定确定的 账面价值账面价值与按照税法规定确定的与按照税法规定确定的计税基础计税基础，对于两者之间的，对于两者之间的 差额分别差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认相关，确认相关 的的递延所得税负债与递延所得税资产递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每，并在此基础上确定每 一期间利润表中的一期间利润表中的所得税费用所得税费用的一种方法。的一种方法。 三、资产负债表债务法三、资产负债表债务法 南京审计大学南京审计大学 No.1 体现了权责发生制原则体现了权责发生制原则交易或事项在某一会计期交易或事项在某一会计期 间确
23、认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内认。间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内认。 No.2 （二）资产负债表债务法的理论基础（二）资产负债表债务法的理论基础 贯彻了资产、负债等会计要素的界定贯彻了资产、负债等会计要素的界定 No.1 如何理解？如何理解？ 南京审计大学南京审计大学 （1 1）如果一项资产的账面价值其计税基础）如果一项资产的账面价值其计税基础 产生产生应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异： 例：一项资产例：一项资产 账面价值为账面价值为200200万元万元 计税基础为计税基础为150150万元万元 会计未来确认会计未来确认 费用费用200200万元万元 税收允许扣除税收允许
24、扣除 费用费用150150万元万元 应确应确 认为认为 负债负债 未来未来 纳税纳税 义务义务 增加增加 50万元万元 南京审计大学南京审计大学 （2 2）如果一项资产的账面价值）如果一项资产的账面价值其计税基础其计税基础 产生产生可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异： 例：一项资产例：一项资产 账面价值为账面价值为150150万元万元 计税基础为计税基础为200200万元万元 会计未来确认会计未来确认 费用费用150150万元万元 税收允许扣除税收允许扣除 费用费用200200万元万元 应确应确 认为认为 资产资产 未来未来 纳税纳税 义务义务 减少减少 50万元万元 南京审计大学南京审计大学
25、 确认时点：确认时点： 企业一般应于每一企业一般应于每一资产负债表日资产负债表日进行所得税的会计处理。进行所得税的会计处理。 发生特殊交易或事项时，发生特殊交易或事项时，如企业合并等，如企业合并等，在确认因交易或在确认因交易或 事项产生的资产、负债时事项产生的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。即应确认相关的所得税影响。 （三）所得税会计核算的一般程序（三）所得税会计核算的一般程序 南京审计大学南京审计大学 确定资产负债确定资产负债 账面价值账面价值 确定资产负债确定资产负债 的计税基础的计税基础 确定暂时性确定暂时性 差异差异 确定递延所得确定递延所得 税资产和负债税资产和负债 确定所得税
26、确定所得税 费用费用 所得税会计核算的一般程序所得税会计核算的一般程序 资产负债表资产负债表 债务法债务法 南京审计大学南京审计大学 2 2确定资产和负债的计税基础确定资产和负债的计税基础 按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法， 以适用的税收法规为基础以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、，确定资产负债表中有关资产、 负债项目的计税基础。负债项目的计税基础。 1 1确定资产和负债的账面价值确定资产和负债的账面价值 资产、负债项目的账面价值资产、负债项目的账面价值是指企业按相关企业会计是指企业按相关企业会计 准则的规定
27、进行核算后在资产负债表中列示的金额。准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。如应收如应收 账款。账款。 南京审计大学南京审计大学 3 3确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间 存在差异的，分析其性质，除特殊情况外，分别确定为存在差异的，分析其性质，除特殊情况外，分别确定为应应 纳税暂时性差异纳税暂时性差异和和可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异。 南京审计大学南京审计大学 4 4确定递延所得税负债和递延所得税资产确定递延所得税负债和递延所得税资产 确定资
28、产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应应 有金额有金额，并，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余 额相比，额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递 延所得税负债（即递延所得税）金额或应予转销的金额，延所得税负债（即递延所得税）金额或应予转销的金额， 作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。作为构成利润表中所得税费用的递延所得税。 南京审计大学南京审计大学 5 5确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用 利润表中的所得税费用包括：利润表中
29、的所得税费用包括：当期应交所得税和递延所得当期应交所得税和递延所得 税两部分。税两部分。 当期应交所得税当期应交所得税是指当期发生的交易或事项按照适用是指当期发生的交易或事项按照适用 的税法规定计算确定的的税法规定计算确定的当期应交所得税当期应交所得税。 递延所得税递延所得税当期确认的递延所得税资产和递延所得税当期确认的递延所得税资产和递延所得税 负债金额或予以转销的金额的综合结果。负债金额或予以转销的金额的综合结果。 南京审计大学南京审计大学 资产的计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，是指企业收回资产账面价值过程中， 计算应纳税所得额时按照税法规定计算应纳税所得额时按照税法
30、规定可以自应税经济利益中可以自应税经济利益中 抵扣的金额抵扣的金额。即：。即： （四）资产计税基础及其确定（四）资产计税基础及其确定 资产的计税基础资产的计税基础 资产未来期间计税时可税前扣除的金额资产未来期间计税时可税前扣除的金额 南京审计大学南京审计大学 通常情况下，资产通常情况下，资产取得时取得时其入账价值与计税基础是相同其入账价值与计税基础是相同 的，的，后续计量后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成因会计准则规定与税法规定不同，可能造成 账面价值与计税基础的差异。账面价值与计税基础的差异。 某一资产负债表日资产的计税基础某一资产负债表日资产的计税基础 资产的成本以前期间已税前
31、列支的金额资产的成本以前期间已税前列支的金额 南京审计大学南京审计大学 主要资产项目计税基础的确定主要资产项目计税基础的确定 计税基础计税基础 实际成本（原价）实际成本（原价）累计折旧（税收）累计折旧（税收） 账面价值账面价值 原价原价累计折旧（会计）减值准备累计折旧（会计）减值准备 持有期间进行后续计量时持有期间进行后续计量时 初始确认初始确认取得固定资产的取得固定资产的入账价值一般等于计税基础入账价值一般等于计税基础 1 1固定资产固定资产 南京审计大学南京审计大学 （2 2）折旧年限）折旧年限 产生的差异产生的差异 （1 1）折旧方）折旧方 法产生的差异法产生的差异 固 定 资 产 固
32、定 资 产 固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因 会计准则会计准则企业可以根据消耗固定资产经济企业可以根据消耗固定资产经济 利益的方式合理选择折旧方法利益的方式合理选择折旧方法 税法税法除某些按照规定可以加速折旧的外，除某些按照规定可以加速折旧的外， 一般税前扣除的是按直线法计提的折旧一般税前扣除的是按直线法计提的折旧 会计准则会计准则由企业按照固定资产的性质由企业按照固定资产的性质 和使用情况合理确定和使用情况合理确定 税税 法法规定每一类固定资产的折旧年限规定每一类固定资产的折旧年限 (3(3）计提减值准）计提减值准 备产生的差异备产生的差异 会
33、计准则会计准则可以计提固定资产减值准备，可以计提固定资产减值准备， 计提后固定资产账面价值下降计提后固定资产账面价值下降 税税 法法计提的减值准备不能税前扣除，计提的减值准备不能税前扣除， 计税基础不会随减值准备的计提发生变化计税基础不会随减值准备的计提发生变化 南京审计大学南京审计大学 【例题例题单选题单选题】某公司某公司20162016年年1212月月1 1日购入的一项环保设日购入的一项环保设 备，原价为备，原价为10001000万元，使用年限为万元，使用年限为1010年，会计处理时按照年，会计处理时按照 年限平均法计提折旧，税收规定允许按双倍余额递减法计年限平均法计提折旧，税收规定允许按
34、双倍余额递减法计 提折旧，设备净残值为提折旧，设备净残值为0 0。20182018年末企业对该项固定资产计年末企业对该项固定资产计 提了提了8080万元的固定资产减值准备。万元的固定资产减值准备。20182018年末该项设备的计年末该项设备的计 税基础是（税基础是（ ）万元。）万元。 A A800 B800 B720 C720 C640 D640 D560560 【答案答案】C C 南京审计大学南京审计大学 初始初始 确认确认 2 2无形资产无形资产 后续后续 计量计量 内部研发的内部研发的 无形资产无形资产 其他方式取得其他方式取得 的无形资产的无形资产 会计准则会计准则 研究支出研究支出应
35、当费用化，计入当期损益应当费用化，计入当期损益 开发支出开发支出符合资本化条件的开发支出应当资本化符合资本化条件的开发支出应当资本化 税法税法自行开发的无形资产，以开发过程中符自行开发的无形资产，以开发过程中符 合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为 计税基础计税基础 初始确认时的入账价值一般等于计税基础初始确认时的入账价值一般等于计税基础 税法规定发生的研究开发费用税法规定发生的研究开发费用可税前加计扣除可税前加计扣除 1 1）未形成无形资产计入当期损益的）未形成无形资产计入当期损益的按照研究开发费用按照研究开发费用 的的50%50%加计扣除；加
36、计扣除； 2 2）形成无形资产的）形成无形资产的按照无形资产成本的按照无形资产成本的150%150%摊销。摊销。 会计准则会计准则 使用寿命有限的无形资产：使用寿命有限的无形资产： 账面价值账面价值成本累计摊销（会计）减值准备成本累计摊销（会计）减值准备 使用寿命不确定的无形资产：使用寿命不确定的无形资产： 账面价值账面价值成本减值准备成本减值准备 税税 法法 计税基础计税基础成本累计摊销（税收）成本累计摊销（税收） 南京审计大学南京审计大学 （1 1）摊销产）摊销产 生的差异生的差异 无 形 资 产 无 形 资 产 无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因无形资产账面价值与计税基础产生差异的
37、原因 会计准则：会计准则： 对使用寿命有限的无形资产对使用寿命有限的无形资产应当在使用寿应当在使用寿 命内系统合理摊销。摊销方法，应当反映与该命内系统合理摊销。摊销方法，应当反映与该 项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。 对使用寿命不确定的无形资产对使用寿命不确定的无形资产不应摊销不应摊销 税法税法企业取得的无形资产的成本，应在一企业取得的无形资产的成本，应在一 定期限内摊销，合同、法律未规定明确摊销期定期限内摊销，合同、法律未规定明确摊销期 限的，应按不少于限的，应按不少于1010年的期限摊销。年的期限摊销。 (2(2）计提减值准）计提减值准 备产
38、生的差异备产生的差异 会计准则会计准则可以计提无形资产减值准备，可以计提无形资产减值准备， 计提后无形资产账面价值下降计提后无形资产账面价值下降 税税 法法计提的减值准备不能税前扣除，计提的减值准备不能税前扣除， 计税基础不会随减值准备的计提发生变化计税基础不会随减值准备的计提发生变化 南京审计大学南京审计大学 例：例：某项无形资产取得成本为某项无形资产取得成本为160160万元，因其使用寿命无法万元，因其使用寿命无法 合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊 销，但税法规定按不短于销，但税法规定按不短于1010年的期限摊销。取得
39、该项无形资年的期限摊销。取得该项无形资 产产1 1年后。年后。 账面价值账面价值160160万元万元 计税基础计税基础16016016=14416=144万元万元 例：例：某企业发生研发支出某企业发生研发支出800800万元（该研发支出符合税法加计万元（该研发支出符合税法加计 扣除扣除50%50%的条件），其中符合资本化条件的研发支出为的条件），其中符合资本化条件的研发支出为600600万万 元。取得该无形资产时。元。取得该无形资产时。 账面价值账面价值600万元万元 计税基础计税基础900万元万元 南京审计大学南京审计大学 会计准则会计准则 金 融 资 产 金 融 资 产 交易性金融资产交易
40、性金融资产期末按公允价值计期末按公允价值计 量，量，公允价值变动计入当期损益（公允公允价值变动计入当期损益（公允 价值变动损益）。价值变动损益）。 税法规定按照会计准则确认的公允价值税法规定按照会计准则确认的公允价值 变动在计税时不予考虑，有关金融资产变动在计税时不予考虑，有关金融资产 在处臵或出售前，在处臵或出售前，计税基础计税基础 成本。成本。 3 3以公允价值计量的金融资产以公允价值计量的金融资产 其他权益工具投资其他权益工具投资期末按公允价值计期末按公允价值计 量，量，公允价值变动计入其他综合收益。公允价值变动计入其他综合收益。 税税 法法 南京审计大学南京审计大学 例：例：甲公司甲公
41、司20172017年以银行存款年以银行存款800800万元购入万元购入A A股票股票100100万股，万股， 作为交易性金融资产，作为交易性金融资产，20172017年末市价为年末市价为860860万元，万元，20182018年年 末市价为末市价为830830万元万元 20172017年末年末 账面价值：账面价值：860860万元万元 计税基础：计税基础：800800万元万元 如果作为其他权益工如果作为其他权益工 具投资核算呢？具投资核算呢？ 20182018年末年末 账面价值：账面价值：830830万元万元 计税基础：计税基础：800800万元万元 南京审计大学南京审计大学 会计准则会计准则
42、 采用成本模式计量的投资性房地产采用成本模式计量的投资性房地产 与固定资产和无形资产相同。与固定资产和无形资产相同。 不认可该类资产在持有期间因公允价值变不认可该类资产在持有期间因公允价值变 动产生的利得和损失动产生的利得和损失 计税基础计税基础成本（原价）累计折旧（摊销）成本（原价）累计折旧（摊销） 4 4投资性房地产投资性房地产 采用公允价值模式计量的投资性房地产采用公允价值模式计量的投资性房地产 期末按公允价值计量，公允价值变动期末按公允价值计量，公允价值变动 计入当期损益。计入当期损益。 税税 法法 南京审计大学南京审计大学 5 5存存 货货 会计准则：会计准则：账面价值账面价值 成本
43、存货跌价准备成本存货跌价准备 税税 法：法：计税基础计税基础 成本成本 例例:甲公司甲公司2018年购入原材料成本为年购入原材料成本为1 000万元，当年该存万元，当年该存 货的可变现净值为货的可变现净值为800万元。万元。 账面价值账面价值=800万万 计税基础计税基础=1000万万 南京审计大学南京审计大学 6 6应收款项应收款项 会计准则：会计准则：账面价值账面价值 账面余额坏账准备账面余额坏账准备 税税 法：法： 计税基础账面余额计税基础账面余额 例：甲公司例：甲公司2018年年12月月31日应收账款余额为日应收账款余额为4 000万元，万元， 该公司期末对应收账款计提了该公司期末对应
44、收账款计提了400万元的坏账准备。万元的坏账准备。 账面价值账面价值=3600万万 计税基础计税基础=4000万万 南京审计大学南京审计大学 7 7长期股权投资长期股权投资 企业持有的长期股权投资，按对被投资企业的影企业持有的长期股权投资，按对被投资企业的影 响分别采用响分别采用成本法及权益法成本法及权益法进行核算。进行核算。 会会 计计 税税 法法 税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其 成本后，在转让或处臵投资资产时，其成本准予成本后，在转让或处臵投资资产时，其成本准予 扣除。因此，扣除。因此，税法中对于长期股权投资并没有权税法中对于长期股权投
45、资并没有权 益法的概念。益法的概念。 南京审计大学南京审计大学 (1) (1) 初始投初始投 资成本资成本 的调整的调整 取得投资时，初始投资成本取得投资时，初始投资成本小于小于应享有被应享有被 投资企业可辨认净资产公允价值份额，投资企业可辨认净资产公允价值份额，应应 当调整长期股权投资的账面价值，当调整长期股权投资的账面价值，同时确同时确 认为当期收益（营业外收入）认为当期收益（营业外收入） 确定长期股权投资初始投资成本以后，按确定长期股权投资初始投资成本以后，按 照税法规定并不要求对其成本进行调整照税法规定并不要求对其成本进行调整 计税基础初始投资成本计税基础初始投资成本 采用权益法核算采
46、用权益法核算长期股权投资，其账面价值与计税基础长期股权投资，其账面价值与计税基础 会产生差异，会产生差异，该差异主要源于以下三种情况：该差异主要源于以下三种情况： 会会 计计 税税 法法 南京审计大学南京审计大学 (2) (2) 投资投资 损益损益 的确的确 认认 权益法下，在被投资企业实现净利润或发权益法下，在被投资企业实现净利润或发 生净损失时，生净损失时，按照持股比例计算应享有的按照持股比例计算应享有的 份额份额一方面应一方面应调整长期股权投资的账调整长期股权投资的账 面价值，面价值，同时确认为各期损益同时确认为各期损益 居民企业直接投资于其他居民企业取得的居民企业直接投资于其他居民企业
47、取得的 投资收益免税投资收益免税即作为投资企业，其即作为投资企业，其在在 未来期间自被投资单位分得有关现金股利未来期间自被投资单位分得有关现金股利 或利润时，该部分现金股利或利润免税，或利润时，该部分现金股利或利润免税， 在持续持有的情况下，在持续持有的情况下，该部分差额对未来该部分差额对未来 期间不会产生计税影响期间不会产生计税影响 会会 计计 税税 法法 南京审计大学南京审计大学 (3) (3) 被投资单被投资单 位其他权位其他权 益的变化益的变化 权益法下，被投资企业权益法下，被投资企业其他权益发其他权益发 生变化时生变化时应按享有的份额调整应按享有的份额调整 长期股权投资的账面价值长期股权投资的账面价值 计税基础不会因计税基础不会因被投资企业被投资企业其他其他 权益发生变化权益发生变化而变化而变化 计税基础初始投资成本计税基础初始投资成本 会会 计计 税税 法法 南京审计大学南京审计大学 【案例讨论案例讨论】 要求：要求：
