1、高级财务会计高级财务会计主编主编:龙月娥龙月娥 审定审定:林钢林钢中国人民大学出版社中国人民大学出版社1课程目标课程目标n本课程是在中级财务会计课程基础上的进一步拓展和深化，课程目标包括两个层次：n第一个层次 掌握专业知识。通过本课程的系统学习，学生应掌握企业非常规经济业务和复杂经济业务的会计处理；n第二个层次 养成良好的学科思维习惯。高级财务会计课程涉及的经济业务具有非常规性或复杂性，在理解上会有一定的困难，但仍然可以运用学科核心知识，通过逻辑思辨的方式将复杂业务解构为简单问题的叠加。因此，培养学生的学科思维习惯是本课程的一个重要目标。2学习要求学习要求n课前预习n本课程是会计学专业的高级课
2、程，由于涉及的经济业务较为复杂，账务处理难度较大，因此学生应在课前认真预习，为上课做好准备。n课堂积极参与 n在课堂学习过程中应积极思考，对课堂讨论应积极参与，勇于表达自己的见解，但应秉持理性和思辨的态度。n课后总结与反思n学而不思则罔，对于所学的知识，学生应及时进行总结和反思，在每一章学完后，需对该章的知识点进行归纳和总结，画出思维导图，并对自己获取知识、解构知识的思维方式进行解析与反思。3课程考核方式与成绩评定课程考核方式与成绩评定4n几点补充：n1.学习笔记每四周交一次（共四次），缺交一次扣4分，迟交算缺交，扣完为止；n2.平时作业（一般两章作业合并交，算一次），每缺交一次扣3分，迟交算
3、缺交，扣完为止。5n课程框架n第1章 非货币性资产交换n第2章 债务重组n第3章 所得税n第4章 外币折算n第5章 股份支付n第6章 企业合并n第7章 合并财务报表n第8章 或有事项6第第1 1章章 非货币性资产交换非货币性资产交换n第1节 概述n第2节 会计处理：公允价值计价模式n第3节 会计处理：账面价值计价模式n第4节 信息披露7学习目标学习目标n1.1.清晰区分货币性资产与非货币性资产清晰区分货币性资产与非货币性资产;n2.2.理解并熟记采用公允价值计量换入资产需满足理解并熟记采用公允价值计量换入资产需满足的条件的条件;n3.3.掌握非货币性资产交换的会计处理，特别是不掌握非货币性资产
4、交换的会计处理，特别是不同类型换出资产的会计处理。同类型换出资产的会计处理。8n案例：假定你有1部三星手机，你生日时，你的妈妈为奖励你好好读书，又送了一部iphone7给你，这时你想将三星手机处理掉买一个kindle；与此同时，你的某位同学正好想要处理掉他的kindle，但他缺一部手机，因为他的手机摔坏了。于是你们商议，用你的手机换他的kindle，两者的价差用现金补给另一方。n请同学们思考：n1.该经济业务涉及的会计主体有哪几方？n2.该经济业务的特殊之处在哪里？n3.每个会计主体得到了什么，付出了什么，该如何计量？（训练你的学科思维习惯）？91011第第1 1节节 概述概述n一、货币性资产
5、与非货币性资产n二、会计准则关于非货币性资产交换的规定12一、货币性资产与非货币性资产一、货币性资产与非货币性资产企业的资产可以分为货币性资产与非货币性资产两大类。其中：货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括货币资金、应收账款、持有至到期投资。13n非货币性资产是指不能以固定或可确定的金额收取的资产，是除货币性资产以外的资产，包括存货、长期股权投资、交易性金融资产、投资性房地产、固定资产、无形资产等。n非货币性资产的根本特征:在将来为企业带来的经济利益是不固定的，甚至是不可确定的。n思考：金融资产分为哪几大类？股票有没有可能划分为货币性资产？债券呢？14二、会
6、计准则关于非货币性资产交换的规定二、会计准则关于非货币性资产交换的规定我国企业会计准则第7号非货币性资产交换规定，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。15认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。具体来说，支付的货币性资产占换入资价值（或换出资产价值与支付的货币性资产之和）的比例，或者收到的货币性资产占换出资产价值（或换入资产价值与收到的货币性资产之和）的比例低于25%时，视为非货币性资产交换；高于25%（含25%）的，不属
7、于准则界定的非货币性资产交换。16案例案例1-11-12016年11月7日，云南煤业能源股份有限公司（股票代码：600792，简称云煤能源）与昆明钢铁控股有限公司（简称昆钢控股）签订资产置换协议，云煤能源以持有的昆明焦化制气有限公司（简称昆焦制气）100%股权与昆钢控股持有的云南昆钢重型装备制造集团有限公司（简称昆钢重装）100%股权的等值部分进行置换。拟置出资产的交易价格为56 002.24万元，拟置入资产的交易价格为52 614.07万元，本次资产置换的差额为3 388.17万元，由昆钢控股于拟置入资产交割日后5个工作日内以现金向云煤能源补足。要求：要求：请判断该项资产置换交易是否属于非货
8、币性资请判断该项资产置换交易是否属于非货币性资产交换，并给出判断依据。产交换，并给出判断依据。17分析思路分析思路：要判断该项资产置换是否属于非货币性资产交换，首先要看双方交换的资产是否为非货币性资产；其次，如果涉及补价，则需计算补价占整个资产交换金额的比例，看其是否低于25%。当这两个条件同时满足时，则表明该项资产置换是非货币性资产交换。本案例中，云煤能源与昆钢控股采取的是以股换股的方式，即以长期股权投资换长期股权投资，长期股权投资属于非货币性资产，因此第一个条件满足。然后来看补价是否符合少量补价的界定，此项资产置换中，补价为3 388.17万元，置换的资产中金额较高者为56 002.24万
9、元，由于3 388.1756 002.24100%=6.05%25%。21从计算结果可以看出，尽管双方置换的资产为非货币性资产，但补价远远高于少量补价的标准25%，因此可以判定该项资产置换不属于非货币性资产交换。本案例中还需提醒大家的是，补价并不一定都是现金，也有可能是其他符合货币性资产定义的资产，如应收账款、应收票据、其他应收款等。22三、非货币性资产交换的确认与计量原则三、非货币性资产交换的确认与计量原则n非货币性资产交换涉及两个相互联系的根本性问题：一是换入资产如何计价，二是换出资产的会计处理。n总原则：1.当换入资产基于公允价值计价时，确认换出资产的处置损益；2.当换入资产基于换出资产
10、的账面价值计价时，不确认换出资产的处置损益。n采用公允价值计价的适用条件强调：a.交换是否具有商业实质；b.换入或换出资产的公允价值是否能够可靠地计量注意：a和b必须同时满足，否则只能以账面价值计价。23第第2 2节节 会计处理：公允价值计量模式会计处理：公允价值计量模式一、一、以公允价值计量需满足的条件以公允价值计量需满足的条件企业会计准则第7号非货币性资产交换规定，非货币性资产交换同时满足以下两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：1）该项交换具有商业实质；2）换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量。难点：对交换是否具有
11、商业实质的判断及资产公允价值的可靠计量。24（一）对于交换是否具有商业实质的判断标准（一）对于交换是否具有商业实质的判断标准是否具有商业实质，主要看交换双方是否基于自愿平等、公平互利的原则进行交易，根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等因素进行综合考虑。换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的作用，使换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该两项资产的交换具有商业实质。25（二）对于公允价值能否可靠计量的判断标准（二）对于公允价值能否可靠计量的判断标准（公允价值确定的（公允价值确定的3 3个级次）个级次）（1）换入或换出资产存在活跃市场的，表明该资产的公允
12、价值能够可靠计量。（2）换入或换出资产本身不存在活跃市场，但类似资产存在活跃市场的，表明该资产的公允价值能够可靠计量。（3）对于不存在同类或类似资产可比市场交易的非货币性资产，应当采用估值技术确定其公允价值。（该情形下公允价值的确定主观性较强，较易被操纵，相对不可靠）26二、二、换入资产入账价值的确定换入资产入账价值的确定在换入资产基于公允价值计价的情况下，换入资产的入账金额原则上应基于换出资产的公允价值予以确定，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠。则：271 1.当交换不涉及补价时当交换不涉及补价时1）如果没有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更
13、加可靠，则2）如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠，则28（一）（一）换入单项资产入账价值的确定换入单项资产入账价值的确定案例案例1-31-32016年8月6日，寰球有限责任公司（简称寰球公司）以其生产的100双运动鞋交换万佳有限责任公司（简称万佳公司）生产的3吨棉纱，运动鞋的生产成本为200元/双，市场价为300元/双，棉纱的生产成本为0.7万元/吨，市场价为1万元/吨，交换时未涉及补价，寰球公司和万佳公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。假定该交换具有商业实质，交换的商品均已入库，除了增值税，不涉及其他相关税费。要求：要求：请计算确定寰球公司换入资
14、产的入账价值。29分析思路：分析思路：该项经济业务中，寰球公司用运动鞋交换万佳公司的棉纱，双方交换的资产为非货币性资产，且不涉及补价，因此该项交换为非货币性资产交换。寰球公司换入的资产为棉纱，由于交换具有商业实质，且换出资产的公允价值能够可靠计量，因此该项换入资产应以换出资产的公允价值为基础进行计量，入账金额为：=换出资产的公允价值+应支付的相关税费 =换出运动鞋的公允价值+（增值税销项税 -增值税进项税）=100300+（10030017%-310 00017%）=30 000（元）30由于本交换中只涉及增值税，不涉及其他税费，因此寰球公司应支付的相关税费为将换出资产视同销售应缴纳的销项税额
15、减去将换入资产视同购货可抵扣的进项税额，该部分差额为寰球公司实际承担的税费，亦即为换入资产所付出的代价，应作为换入资产入账价值的组成部分。该案例中销项税额正好等于进项税额，实际承担的税费为零，因此换入资产的入账金额正好等于换出资产的公允价值。如果销项税额大于进项税额，则需加上这部分差额；如果销项税额小于进项税额，则需减去该部分差额，前提是双方各自承担己方的增值税，不另行结算增值税。312 2.当交换涉及补价时当交换涉及补价时（1 1）支付补价方：）支付补价方：1）如果没有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠，则2）如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更
16、加可靠，则32（2 2）收取补价方：）收取补价方：1）如果没有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠，则2）如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠，则33（二）（二）同时换入多项资产入账价值确定同时换入多项资产入账价值确定如果交换具有商业实质且换入资产的公允价值能够可靠计量，则同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的公允价值占换入的多项资产公允价值总额的比例，对换入资产的入账价值总额进行分摊，确定各项换入资产的入账金额。34计算步骤如下：第一步，计算换入资产入账价值总额。换入资产入账价值总额=换出资产公允价值之和 +支付的补价(-收到的补价)+应支
17、付的相关税费第二步，计算换入单项资产的分摊率。分摊率=换入单项资产公允价值/换入的多项资产的公允价值总额第三步，计算换入单项资产的入账价值换入单项资产的入账价值=换入资产入账价值总额分摊率35案例案例1-41-42016年8月6日，寰球公司以其生产的100双运动鞋交换万佳公司生产的3吨棉纱，运动鞋的生产成本为200元/双，市场价为300元/双，棉纱的生产成本为0.7万元/吨，市场价为0.9万元/吨，万佳公司支付补价3 000元给寰球公司。寰球公司和万佳公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。假定该交换具有商业实质，交换的商品均已入库，除了增值税，不涉及其他相关税费。要求：要求：请计
18、算确定寰球公司换入资产的入账价值。36分析思路：分析思路：该项经济业务中，寰球公司用运动鞋交换万佳公司的棉纱，尽管双方交换的资产为非货币性资产，但由于涉及补价，因此要判断该项交换是否为非货币性资产交换，还需计算确定补价是否符合少量补价的标准。本案例中补价为3 000元，交换资产中金额较大的为运动鞋（100300），补价占交换资产的比例等于10%（=3 000/30 000100%）,低于25%，因此该项资产交换为非货币性资产交换。37由于交换具有商业实质，且换出资产的公允价值能够可靠计量，因此该项换入资产应以换出资产的公允价值为基础进行计量，入账金额为：=换出运动鞋的公允价值-收到的补价 +（
19、增值税销项税额-增值税进项税额）=100300-3 000+（10030017%-39 00017%）=30 000-3 000+510 =27 510（元）38由于本交换中只涉及增值税，不涉及其他税费，因此寰球公司应支付的相关税费为将换出资产视同销售应缴纳的销项税额减去将换入资产视同购货可抵扣的进项税额，该部分差额为寰球公司实际承担的税费，亦即为换入资产所付出的代价，应作为换入资产入账价值的组成部分。该案例中销项税额为5 100元，进项税额为4 590元，由于万佳公司并没有另行支付增值税给寰球公司，寰球公司实际承担的税费为510元，因此换入资产的入账金额为换出资产的公允价值与实际承担的增值税
20、费之和再减去收到的补价，换入棉纱的入账金额为27 510元。39三、换出资产的会计处理三、换出资产的会计处理换入资产基于公允价值计价的情况下，在对换出资产进行会计处理时，应根据换出资产的类型，视同销售或处置资产。（一）换出资产为固定资产与无形资产的会计处理（一）换出资产为固定资产与无形资产的会计处理换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入”营业外收入”或”营业外支出”。40案例案例1-51-52016年9月18日，小规模纳税人寰球公司以两台使用过的机器设备交换万佳公司研发的一项专利，两台机器设备的账面原值为9万元，已计提折旧3万元，评估价值为5万元，专利的账
21、面价值为2万元，评估价值为5万元。假定该交换具有商业实质，除了增值税，不涉及其他相关税费。要求：要求：假定你是寰球公司的会计人员，请对该项非货币性资产交换进行账务处理。41分析思路：分析思路：该项非货币性资产交换中，由于交换具有商业实质，且交换资产的公允价值能够可靠计量，因此应以换出资产的公允价值为基础确认换入资产的入账价值。根据税法的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，适用简易办法依照3%征收率减按2%征收率缴纳增值税。换出机器设备的公允价值为5万元，应缴纳的增值税=含税销售额（1+3%）2%=5（1+3%）2%=0.097 1（万元）。本案例不涉及补价，因此不用考虑补价因素。换入资
22、产的入账价值为：换入专利的入账价值=换出机器设备的公允价值+应支付 的相关税费 =5+0.097 1 =5.097 1（万元）42由于换出的资产为固定资产，因此应先转入固定资产清理，然后将固定资产公允价值与账面净值之差记入“营业外收 入”或“营业外支出”科目。本案例中，寰球公司的资产转让损益=公允价值-账面价值=5-6=-1（万元），为资产转让损失，记入“营业外支出”科目。编制会计分录（单位：万元）如下：（1）固定资产转入清理会计分录。借:固定资产清理 6 累计折旧 3 贷:固定资产 9（2）非货币性资产交换会计分录。借:无形资产 5.097 1 营业外支出 1 贷:固定资产清理 6 应交税费
23、应交增值税（销项税额）0.097 143换出资产为存货的，应当视同销售处理，按照公允价值确认销售收入，计算应缴纳的增值税，确认“应交税费应交增值税（销项税额）”，同时按照存货的账面价值结转销售成本，二者之间的差额属于企业营业利润的构成内容。44（二）换出资产为存货的会计处理（二）换出资产为存货的会计处理案例案例1-61-6永盛股份有限公司（简称永盛公司）为一家房地产上市公司，2016年8月16日以其开发的5套商品住宅交换科迪制药有限责任公司（简称科迪公司）对宏达公司5%的股权，5套商品住宅的成本为3 000万元，市场售价为4 800万元，科迪公司持有宏达公司的股权（长期股权投资）账面价值为3
24、500万元，公允价值为4 800万元。本次资产置换不涉及补价。永盛公司和科迪公司均为增值税一般纳税人，永盛公司适用的增值税税率为11%，科迪公司适用的增值税税率为17%。永盛公司与科迪公司为非关联企业，按市场交易规则进行资产交换，除了增值税，该交换不涉及其他相关税费。要求：要求：假定你是永盛公司的会计人员，请对该项非货币性资产交换进行账务处理。45分析思路：分析思路：该项非货币性资产交换中，由于交换具有商业实质，且交换资产的公允价值能够可靠计量，因此应以换出资产的公允价值为基础确认换入资产的入账价值。换入资产的入账价值为：换入长期股权投资的入账价值=换出商品住宅的公允价值 +应支付的相关税费
25、=4 800+4 80011%=5 328（万元）46换出资产为商品住宅，由于永盛公司为房地产公司，换出的商品住宅是其生产的产品，属于存货类，应按公允价值确认主营业务收入，同时按账面价值结转主营业务成本。编制会计分录（单位：万元）如下：借:长期股权投资 5 328 贷:主营业务收入 4 800 应交税费应交增值税（销项税额）528借:主营业务成本 3 000 贷:开发产品 3 00047（三）换出资产为投资类资产的会计处理（三）换出资产为投资类资产的会计处理 换出资产为投资性资产（如长期股权投资、可供出售金融资产、交易性金融资产等）的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入投资收益。换入
26、资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售而计算的增值税销项税额，换入资产作为存货、固定资产应当确认的可抵扣增值税进项税额，以及换出固定资产、无形资产视同转让应缴纳的营业税等，按照相关税收法规的规定计算确定。48案例案例1-71-72015年10月13日，上市公司岳阳林纸股份有限公司（股票代码：600963，简称岳阳林纸）发布公告，称岳阳林纸以其持有的湖南骏泰浆纸有限责任公司（简称骏泰浆纸）100%股权与泰格林纸集团股份有限公司（简称泰格林纸）持有的安泰公司、恒泰公司100%股权和宏泰公司79.6%股权，以及部分土地、固定资产、相关债权等进行资产置换，资产置换双方签署了资产置换协议。49
27、根据资产评估公司对于置入资产和置出资产的价值评估，岳阳林纸换出的其持有的骏泰浆纸100%股权的账面价值为148 206.55万元，公允价值为97 015.16万元，换入资产的公允价值合计为92 351.23万元，其中：（1）换入的安泰公司100%股权、恒泰公司100%股权和宏泰公司79.6%股权评估值为22 730.04万元；（2）换入的债权：对安泰公司的债权评估价值为7 915.01万元，对恒泰公司的债权评估价值为9 331.03万元；（3）换入的土地使用权评估价值为51 726.23万元；（4）换入的固定资产评估价值为648.92万元。2016年5月1日全面实施“营改增”后，无形资产会涉及
28、增值税的缴纳问题，本案例在“营改增”前，因此未考虑此因素。50双方资产置换的差额由泰格林纸以现金方式补足。本次资产置换的交割日为2015年10月31日。假定该项资产置换中，岳阳林纸发生资产评估费10万元，按股权转让金额的万分之五缴纳印花税48.507 6万元，泰格林纸发生资产评估费和过户费3万元，均已通过银行转账支付，除此之外未发生其他相关税费。公司独立董事对该资产置换发表了独立意见，认为该资产置换公平合理，有助于提升公司的竞争力和保持公司长期稳定发展。要求：要求：假定你是岳阳林纸的会计人员，请判断该项资产置换是否属于非货币性资产交换，并给出判断依据；如为非货币性资产交换，请对该项经济业务进行
29、分析，并做账务处理。51分析思路：分析思路：（1）要判定该项资产置换是否属于非货币性资产交换，首先需看双方置换的资产是否为非货币性资产，其次再看是否涉及补价，如涉及补价，则需计算确定是否满足少量补价的标准。本案例中，双方置换的资产为长期股权投资、土地、固定资产和债权。其中，长期股权投资、土地、固定资产为非货币性资产，债权为货币性资产。在此基础上，进一步分析补价，本案例中涉及的补价为 4 663.93万元（97 015.16-92 351.23），加上债权这一货币性资产的金额17 246.04万元 （7 915.01+9 331.03），合计货币性资产金额为21 909.97万元，占交换资产的比
30、例为22.58%（21 909.9797 015.16），低于少量补价25%的标准，因此可以判定，该项资产置换属于非货币性资产交换。52（2）该项经济业务的账务处理涉及换入资产入账价值的确定和换出资产的会计处理。首先，确定换入每一单项资产的入账价值。由于本案例涉及的资产置换满足对换入资产采用公允价值计量的两个条件，即交换具有商业实质和交换资产的公允价值能够可靠计量，因此换入资产入账金额应以换出资产的公允价值为基础进行计量。由于本案例中的资产置换属于多项非货币性资产交换，因此还需将换入资产的入账成本总额在换入的多项非货币性资产中进行分摊，具体步骤如下：53第一步，确定换入资产入账价值总额。换入资
31、产入账成本总额=换出资产的公允价值-收到的补价 +应支付的相关税费 =97 015.16-4 663.93+10+48.507 6 =92 409.737 6（万元）54第二步，计算换入单项资产的分摊率。换入各项资产的公允价值为：长期股权投资22 730.04万元；债权17 246.04万元（7 915.01+9 331.03）；土地51 726.23万元；固定资产648.92万元。债权是货币性资产，不参与分摊，直接按公允价值计量。换入各项非货币性资产的公允价值合计75 105.19万元。长期股权投资分摊率=换入单项资产的公允价值换 入多项资产的公允价值总额 =22 730.0475 105.
32、19 =0.3026土地使用权分摊率=51 726.2375 105.19 =0.688 7固定资产分摊率=1-0.302 6-0.688 7 =0.008 755第三步，计算换入单项资产的入账价值。债权的入账价值=债权的公允价值=7 915.01+9 331.03 =17 246.04（万元）非货币性资产入账成本总额=92 409.737 6-17 246.04 =75 163.697 6（万元）换入非货币性资产中单项资产的入账价值=换入非货币性资产入账成本总额分摊率 长期股权投资的入账价值=75 163.697 60.302 6 =22 744.534 9（万元）土地使用权的入账价值=75
33、 163.697 60.688 7 =51 765.238 5（万元）固定资产的入账价值=75 163.697 60.0087 =653.924 2（万元）56其次，进行换出资产的会计处理。岳阳林纸换出的资产为长期股权投资，视同处置该项投资性资产，该长期股权投资公允价值为97 015.16万元，账面价值为148 206.55万元，应确认的投资收益为-51 191.39万元。最后，编制会计分录（单位：万元）。借:长期股权投资 22 744.534 9 应收账款等债权 17 246.04 无形资产土地使用权 51 765.2385 固定资产 653.9242 银行存款 4 663.93 投资收益
34、51 191.39 贷:长期股权投资 148 206.55 银行存款 58.507 6（10+48.507 6）57第第3 3节节 会计处理：账面价值计量模式会计处理：账面价值计量模式58一、以账面价值计量换入资产的情形一、以账面价值计量换入资产的情形对于不具有商业实质或交换涉及的资产公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，要以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的入账金额，不确认交换损益。如果涉及补价，则收到或支付的补价作为确定换入资产入账金额的调整因素。（一）（一）换入单项资产入账价值的确定换入单项资产入账价值的确定1 1.不涉及补价时不涉及补价时不涉及补价时，换入资产的入账
35、金额为：59二、换入资产入账价值的确定二、换入资产入账价值的确定2 2.涉及补价时涉及补价时（1）支付补价方。支付补价方换入资产的入账金额为：（2）收到补价方。收到补价方换入资产的入账金额为：60案例案例1-81-82016年12月31日，寰球公司以其使用过的机器设备交换德康公司的一项专有技术，机器设备的账面原值为10万元，已计提折旧4万元，专有技术的账面价值为6.5万元，未进行摊销。假定机器设备和专有技术的公允价值均无法可靠计量，寰球公司发生与该项非货币性资产交换相关的税费为3 000元。要求：要求：根据以上资料，请计算确定寰球公司换入专有技术的入账价值。61分析思路：分析思路：寰球公司与德
36、康公司交换的资产均为非货币性资产，且不能满足采用公允价值计量换入资产的前提条件，因此应基于换出资产的账面价值确定换入资产的入账价值，本案例中由于不涉及补价，因此不用考虑补价因素。换入资产的入账金额=换出资产的账面价值 +应支付的相关税费 =（100 000-40 000）+3 000 =63 000（元）62案例案例1-91-92016年12月31日，寰球公司以其使用过的机器设备交换德康公司的一项专有技术，机器设备的账面原值为10万元，已计提折旧4万元，专有技术的账面价值为6.5万元，未进行摊销。假定机器设备和专有技术的公允价值均无法可靠确定，寰球公司发生与该项非货币性资产交换相关的税费3 0
37、00元，另支付补价3 000元给德康公司。要求：要求：根据以上资料，请计算确定寰球公司换入专有技术的入账价值。63分析思路：分析思路：本案例与案例1-8的唯一不同之处在于涉及补价，因此在计算确定换入资产的入账价值时需考虑补价因素。寰球公司是支付补价方，这也意味着双方认可寰球公司换出的机器设备的价值要低于德康公司换出的专有技术的价值，因而寰球公司基于换出资产的账面价值计算确定换入资产的入账价值时应加上这部分补价。换入资产的入账金额=换出资产的账面价值 +支付的补价+应支付的相关税费 =（100 000-40 000）+3 000+3 000 =66 000（元）64（二）同时换入多项资产入账价值
38、的确定（二）同时换入多项资产入账价值的确定基于换出资产账面价值计价时，如果同时换入多项资产，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的入账成本总额进行分配，确定各项换入资产的入账金额。65计算步骤：第一步，计算换入资产的总成本（入账成本总额）换入资产入账成本总额=各项换出资产的账面价值总额+应支付的相关税费+支付的补价（-收到的补价）第二步，计算换入单项资产的分摊率。分摊率=换入单项资产的账面价值/各项换入资产的账面价值之和第三步，计算换入各单项资产的入账成本换入单项资产的入账成本=换入资产入账成本总额*分摊率6667三、换出资产的会计处理三、换出资产的会计处
39、理当采用账面价值计量模式时，无论是哪种类型的资产，由于不存在换出资产账面价值与公允价值的差异，因而无需确认交换损益，直接按换出资产的账面价值贷记换出的资产。需要注意的是，无论是采用公允价值计量模式还是账面价值计量模式，都应按账面价值贷记换出的资产，同时将与该换出资产相关的备抵账户（坏账准备、累计折旧、存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、长期股权投资减值准备等）一并结转为零，以保证该项换出资产在账上被彻底冲销。案例案例1-101-10利达公司股份有限公司（简称利达公司）和盛大股份有限公司（简称盛大公司）是两家制造业上市公司。2015年12月，利达公司由于产业调整，将其产业调整后闲置
40、的一批机器设备，以及对安泰公司的长期股权投资交换盛大公司的棉纱5吨和仓库一间。利达公司的机器设备账面原值为20万元，已计提折旧10万元，该机器设备在市场上没有活跃报价，公允价值无法可靠计量；长期股权投资的账面价值为60万元，未计提减值准备。盛大公司的棉纱成本为每吨2万元，该棉纱为积压产品，市场上已没有类似产品出售；仓库的账面原值为68万元，已计提折旧6万元，公允价值无法可靠计量。68假定交易过程中利达公司发生设备运输费和安装费2 000元，盛大公司发生棉纱运输费装卸费1 000元，均已通过银行转账支付，除此之外不考虑其他税费。利达公司通过银行转账向盛大公司支付补价1万元。要求：要求：根据以上资
41、料，分别对利达公司和盛大公司的该项资产交换业务进行账务处理。69分析思路：分析思路：在该项资产交换交易中，双方交换的资产均为非货币性资产，涉及的补价为1万元，除以交换资产中金额较高者72万元，比例远低于少量补价临界点25%，因此可以判定该项资产交换为非货币性资产交换。具体如表1-1所示。70（1）利达公司的账务处理。换入资产入账价值总额=换出资产的账面价值+支付的补价 +应支付的相关税费 =70+1+0.2 =71.2(万元)棉纱的分摊率=换入单项资产的账面价值/换入的多项资产 的账面价值总额 =(10/72)100%=13.89%棉纱的入账价值=71.213.89%=9.89（万元）仓库的分
42、摊率=（62/72）100%=86.11%仓库的入账价值=71.286.11%=61.31（万元）71由于利达公司换出的资产中涉及固定资产（机器设备），因此应先将该固定资产转入清理，然后再编制非货币性资产交换的会计分录。编制会计分录（单位：万元）如下：1）固定资产转入清理会计分录。借:固定资产清理 10 累计折旧 10 贷:固定资产原值 20 2）资产交换会计分录。借:原材料棉纱 9.89 固定资产仓库 61.31 贷:固定资产清理 10 长期股权投资安泰公司 60 银行存款 1.272（2）盛大公司账务处理。换入资产入账价值总额=换出资产的账面价值-收到的补价 +应支付的相关税费 =72-1
43、+0.1 =71.1(万元)机器设备的分摊率=换入单项资产的账面价值/换入多项资 产的账面价值总额 =(10/70)100%=14.29%机器设备的入账价值=71.114.29%=10.16（万元）长期股权投资的分摊率=（60/70）100%=85.71%长期股权投资的入账价值=71.185.71%=60.94（万元）73由于盛大公司换出的资产中涉及固定资产（仓库），因此应先将该固定资产转入清理，然后再编制非货币性资产交换的会计分录。1）固定资产转入清理会计分录（单位：万元）。借:固定资产清理 62 累计折旧 6 贷:固定资产原值 682）资产交换会计分录（单位：万元）。借:长期股权投资 60
44、.94 固定资产机器设备 10.16 银行存款 1 贷:固定资产清理 62 原材料棉纱 10 银行存款 0.1 74说明：说明：此处交易双方交换资产的公允价值虽然无法可靠计量，会计上以账面价值为基础计量换入资产的入账成本，换出资产也直接按账面价值进行转销，但按税法的规定，仍需按核定的计税价格计算缴纳增值税，换出的固定资产按核定的计税价格乘以税率计算缴纳增值税，换出的棉纱视同销售，按核定的计税价格乘以税率计算缴纳增值税。股权权属变更免税。所有涉税事项遵从税收法规规定。75第第4 4节节 信息披露信息披露企业至少应该在报表附注中披露如下有关非货币性资产交换的信息：1.换入资产、换出资产的类别；2.换入资产成本的确定方式；3.换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值；4.非货币性资产交换确认的损益。76第第1章到此结束章到此结束Thank you!77
