1、1第三章第三章 审计方法审计方法2本章学习要求：理解：审计基本方法3第一节第一节 审计方法审计方法一、审计方法概述 审计方法是指审计人员检查分析审计对象、收集审计证据、编写审计报告、形成审计结论和意见的各种专门手段的总称。现代的审计方法体系包括审计的基本方法和技术方法。二、审查书面资料的方法（一）按审查书面资料的技术不同分类1.审阅法（1）原始凭证的审阅（2）记账凭证的审阅（3）账簿的审阅（4）报表的审阅（5）其他书面资料的审阅4n2.核对法 核对法是指对被审计单位的凭证、账簿和报表等书面资料，按照其相互的内在关系内在关系进行对照检查，借以查明证证、账证证、账证、账表、表表证、账表、表表之间是
2、否相符，从而取得有无错弊的书面证据的一种复核查对方法。n3.验算法 验算法是指通过对有关数据指标重新计算，来验证其是否正确的一种审计方法。被审计单位的凭证、账簿、报表会有大量的数据，可能会因工作人员的疏漏或业务水平低、或故意舞弊等而造成数据失真。因此，在审计时，就有必要对有关数据进行复核。54、分析法（一）比较分析法 通过对被审计单位某一具体项目与既定标准进行比较，寻找差异，发现问题，以获取审计证据的方法。既定标准有该项目的计划数，预算数，上期实际数等。（二）比率分析法 通过对两个性质不同，但又相关的指标所构成的比率进行分析，从中发现疑点，进一步查明原因的一种技术方法。如：资产负债率，流动比率
3、，毛利率等。6经典例题某公司2013年度112月份未审主营业务收入、主营业务成本列示如下，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。7解析：在实施分析后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域：1月份。该月份毛利率为3%，远远低于全年平均毛利率12%和其他各月毛利率。12月份。该月份主营业务收入占全年主营业收入比例较高；毛利率达到20%，远高于全年平均毛利率12%。8（二）按审查会计资料的顺序分类n1.顺查法 顺查法是指按经济活动发生的顺序，依次进行审核检查的一种审计方法。即从原始凭证的审核开始，进而以原始凭证为依据，核对并检查记账凭证，再根据记账凭证核对检
4、查账簿，最后根据账簿核对会计报表。顺查法的最大优点是系统、全面，可以避免遗漏；其缺点是面面俱到，不能突出重点，工作量大，耗费人力、物力、时间多。因此顺查法一般适用于经济活动比较简单的企业和事业单位。9n2.逆查法 逆查法是指按经济活动发生的相反顺序，进行审核检查的一种审计方法。即从审核会计报表开始，根据会计报表核对账册，然后根据账册核对并审查记账凭证、原始凭证。这种方法的优点是便于抓住主要问题，可以节省人力、物力和时间；其缺点是不能全面地审查问题，易发生遗漏。因此规模较大、业务较多的企业和事业单位可以采用这种方法。10（三）按审查书面资料的详细程度分类n1 详查法 详查法是指对被审计单位一定时
5、期内的所有凭证、账簿和报表或某一项目的全部会计资料进行详细审查的一种方法。n2 抽查法 抽查法是指审计人员从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果来推断总体特征的一种审计方法。11三、三、证实客观事物的方法证实客观事物的方法 （一）盘点法 盘点法是指对被审计单位的各项财产物资进行实地盘点，以证实被审计单位的账簿记录同有关的财产物资是否一致的审计方法。盘点法一般可分为直接盘点和监督盘点两种方法。（二）观察法 观察法是指审计人员通过实地观察取得审计证据的一种审计技术。（三）鉴定法 鉴定法是指运用专门技术对审计对象进行技术鉴定的一种审计方法。12（四）函证法 函证是指注册会计师为了
6、获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。适用范围：主要用于查证应收账款、应付账款等往来款项。13n（五）调节法 调节法是指由于被审计单位报告日数据与审计日数据存在差异或由于被审项目存在未达账项，通过对有关数据进行调节来验证报告日数据是否账实一致的方法。1、对未达账项的调节2、对财产物资的调节调节公式如下：结账日账面数量结账日账面数量=盘点日盘点数量盘点日盘点数量+结账日至审计日发出结账日至审计日发出 数量结账日至审计日收入数量数量结账日至审计日收入数量14第二节 审计抽样一、含义是指审计人员在实施审计程序时，从审计对象
7、总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断总体特征的一种方法。总体10000样本100正确：正确：99错误：错误：1正确：正确：9900错误：错误：10015n审计抽样应当具备两个基本特征：1对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；（不同于详细审计）2所有抽样单元都有被选取的机会；（不同于审计抽查）16审计抽样技术在三大审计程序中的运用审计抽样技术在三大审计程序中的运用 注册会计师获取审计证据时可能使用三种目的的审计程注册会计师获取审计证据时可能使用三种目的的审计程序：序：风险评估、控制测试和实质性程序风险评估、控制测试和实质性程序。（1 1）风险评估程序）风险评估程
8、序 通常不涉及使用审计抽样方法。通常不涉及使用审计抽样方法。（2 2）控制测试）控制测试 当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试。审计抽样实施控制测试。（3 3）实质性程序）实质性程序 在实施细节测试时，可以使用审计抽样。在实施细节测试时，可以使用审计抽样。在实施实质性分析程序时，注册会计师不宜使用审计在实施实质性分析程序时，注册会计师不宜使用审计抽样。抽样。17二、审计抽样的种类（一）根据抽样决策的依据不同，分为统计抽样和非统计抽样。统计抽样按照随机的原则抽取样本，能保证各项目被抽中的机会均等，能够科学地确定抽样规模，
9、能够通过事先的计算和调整量化控制抽样风险。非统计抽样，审计人员凭借个人经验和判断确定样本的规模和选取样本。统计抽样和非统计抽样共同点：都需要审计人员合理运用职业判断；只要运用得当，二者都可以提供充分适当的审计证据；18（二）根据审计抽样所了解的总体特征的不同，分为属性抽样和变量抽样。属性抽样是根据控制测试的目的和特点所采用的审计抽样，是在精确度界限和可靠程度一定的条件下，为了测定总体特征的发生频率而采用的方法。变量抽样是根据实质性测试的目的和特点所采用的审计抽样，是为了估计总体金额而采用的方法。19抽样技术抽样技术测试种类测试种类目目 标标属性抽样属性抽样变量抽样变量抽样控制测试控制测试细节测
10、试细节测试估计总体既定控制的偏差估计总体既定控制的偏差率率(次数次数)估计总体中的错误金额估计总体中的错误金额20三、审计抽样的一般程序三、审计抽样的一般程序（一）样本的设计（一）样本的设计 样本设计应当考虑的主要因素样本设计应当考虑的主要因素1、审计目标、审计目标2、审计对象总体和抽样单元（确定总体时，应考虑相关、审计对象总体和抽样单元（确定总体时，应考虑相关性和完整性）性和完整性）3、抽样风险和非抽样风险、抽样风险和非抽样风险 抽样风险：抽样风险：根据抽样结果得出的结论与审计对象总体根据抽样结果得出的结论与审计对象总体特征不相符的特征不相符的可能性可能性。21 与抽样无关的因素造成的不确定
11、性。是指注册会与抽样无关的因素造成的不确定性。是指注册会计师因采用不恰当的审计程序或方法，或因误解审计师因采用不恰当的审计程序或方法，或因误解审计证据等而未能发现重大误差的可能性。计证据等而未能发现重大误差的可能性。非抽样风险 产生原因产生原因人为错误人为错误运用了不切合审计目标的程序运用了不切合审计目标的程序错误解释样本结果。错误解释样本结果。22抽样风险类别：控制测试中应关注的抽样风险是信赖不足风险和信赖过度风险。信赖不足风险是指抽样结果使审计人员没有充分信赖实际上应予信赖的内部控制的可能性。信赖过度风险是指抽样结果使审计人员对内部控制的信赖超过了实际上可予信赖程度的可能性。23实质性测试
12、中应关注的抽样风险是误受风险和实质性测试中应关注的抽样风险是误受风险和误拒风险。误拒风险。误受风险误受风险是指抽样结果表明账户余额不存在重是指抽样结果表明账户余额不存在重大错误而实际上存在重大错误的可能性。大错误而实际上存在重大错误的可能性。误拒风险误拒风险是指抽样结果表明账户余额存在重大是指抽样结果表明账户余额存在重大错误而实际上不存在重大错误的可能性。错误而实际上不存在重大错误的可能性。抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。险越低。24审计审计测试测试抽样风险种类抽样风险种类对审计工作的影响对审计工作的影响控制控制测试测试实质性实质性测
13、试测试抽样风险对审计工作的影响抽样风险对审计工作的影响信赖过度风险信赖过度风险坏人当好人坏人当好人效果效果后怕后怕信赖不足风险信赖不足风险好人当坏人好人当坏人效率效率后悔后悔误受风险误受风险坏人当好人坏人当好人效果效果后怕后怕误拒风险误拒风险好人当坏人好人当坏人效率效率后悔后悔两种测试中的非抽样风险对审计效率、审计效果两种测试中的非抽样风险对审计效率、审计效果都有影响。都有影响。254、可信赖程度（可靠程度）、可信赖程度（可靠程度）即预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的即预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的百分比百分比与抽样风险是互补的与抽样风险是互补的与需要的样本量成正向关系与需要的样本
14、量成正向关系5、可容忍误差（精确度）、可容忍误差（精确度）是审计人员认为抽样结果可以达到审计目的而是审计人员认为抽样结果可以达到审计目的而愿意接受的审计对象总体的最大误差。愿意接受的审计对象总体的最大误差。与需要的样本量成反向关系。与需要的样本量成反向关系。266、预期总体误差（预计差错率）、预期总体误差（预计差错率）即根据前期审计所发现的误差、客户经营业务和即根据前期审计所发现的误差、客户经营业务和经营环境的变化、内部控制的评价及分析性复核经营环境的变化、内部控制的评价及分析性复核的结果等，所预计的审计对象总体中可能存在的的结果等，所预计的审计对象总体中可能存在的误差。误差。预期总体误差越大
15、，应选取的样本量越多。预期总体误差越大，应选取的样本量越多。277、分层、分层 分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征（通常为货币金额）的抽样单元组成。体由一组具有相同特征（通常为货币金额）的抽样单元组成。分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模，以将更多的审计资源投有成比例增加的前提下减小样本规模，以将更多的审计资源投入到大额项目中。入到大额项目中。n分层时应该注意以下几点分层时应该注意以下几点:(1)(1)总体中的每一
16、抽样单位必须属于一个层次总体中的每一抽样单位必须属于一个层次,并且只属于这并且只属于这一层次一层次;(2)(2)必须有事先能够确定的必须有事先能够确定的,有形的有形的,具体的差别来区分不同的具体的差别来区分不同的层次层次;(3)(3)必须能够事先确定每一层次中抽样单元的准确数字。必须能够事先确定每一层次中抽样单元的准确数字。（对包含最重要项目的层次应实施全部审查）（对包含最重要项目的层次应实施全部审查）28（二）样本的选取（二）样本的选取1、样本选取的基本要求：、样本选取的基本要求：应使审计对象总体中所有项目均有被选取的机会，使应使审计对象总体中所有项目均有被选取的机会，使样本能够代表总体。样
17、本能够代表总体。2、样本选取的方法、样本选取的方法 （1）随机选样（随机数表法：将总体中项目连续编号；与随机选样（随机数表法：将总体中项目连续编号；与表中数字建立对应关系；确定起点和选号路线；依次选表中数字建立对应关系；确定起点和选号路线；依次选样。）样。）注意：重号不选注意：重号不选;大于总体的号码不选大于总体的号码不选 （2）系统选样（计算选样间隔、确定选样起点、根据间隔系统选样（计算选样间隔、确定选样起点、根据间隔顺序选样）顺序选样）（3）随意选样随意选样29例例 题题假定某被审计单位的发票编号为假定某被审计单位的发票编号为1001100190009000，注册会计师，注册会计师拟采用系
18、统抽样法选取其中的拟采用系统抽样法选取其中的5%5%进行函证。若确定随机起点进行函证。若确定随机起点为为10181018号，试写出所抽取的第号，试写出所抽取的第194194、226226、387387张发票的号码分张发票的号码分别是多少？别是多少？解答：抽样间隔解答：抽样间隔=1=15%=205%=20第第194194张发票的号码：张发票的号码：1018+1018+（194-1194-1）20=487820=4878第第226226张发票的号码：张发票的号码：1018+1018+（226-1226-1）20=551820=5518第第387387张发票的号码：张发票的号码：1018+1018+
19、（387-1387-1）20=873820=873830（三）抽样结果的评价1、分析样本误差（1）注册会计师在分析样本误差时，应当根据预先确定的构成误差的条件，确定某一有问题的项目是否为一项误差。如：对于每张发票和有关的验收单据，审计师将如下的一种或几种情况定义为“误差”状态：n未附验收单据的任何发票n发票虽附有验收单据，但该单据却属于其他发票n发票与验收单据所记载的数量不符312、推断总体误差 在实施控制测试时，由于样本的偏差率（即样本误差率）就是整个总体的推断偏差率，注册会计师无需推断总体偏差率,但必须考虑抽样风险，即可能发生的误差率的上限为：偏差率上限偏差率上限=估计的总体偏差率估计的总
20、体偏差率+抽样风险允许限度抽样风险允许限度 在实施实质性程序时，注册会计师应当根据样本中发现的误差金额推断总体误差金额，并考虑相应的抽样风险。323、重估抽样风险、重估抽样风险实质性测试中，应将推断的总体误差同可容忍误差比较：如果推断的总体误差超过可容忍误差，抽样风险不能接受，应增加样本量或执行替代审计程序；如果推断的总体误差接近可容忍误差，应考虑是否需要扩大测试的范围。33控制测试中，应将总体偏差率同可容忍误差比较：（1）如果估计的总体偏差率上限低于可容忍误差，则总体可以接受；（2）如果估计的总体偏差率上限大于可容忍误差，则总体不可以接受，此时应当增加实质性程序的数量。（3）如果估计的总体偏
21、差率上限低于但接近可容忍误差，审计人员应结合其他审计程序，考虑是否需要扩大测试的范围。4、形成审计结论。在抽样结果评价的基础上，得出审计对象总体的特征。34第三节第三节 细节测试中的审计抽样细节测试中的审计抽样 细节测试中运用的抽样技术主要是变量抽样。细节测试中运用的抽样技术主要是变量抽样。变量抽样是通过对总体进行定量估计，取得总体的数变量抽样是通过对总体进行定量估计，取得总体的数量特征，从而形成对总体的结论。量特征，从而形成对总体的结论。变量抽样主要应用于审查应收账款的余额、存货变量抽样主要应用于审查应收账款的余额、存货的数量和金额、工资费用、交易活动等方面。的数量和金额、工资费用、交易活动
22、等方面。变量抽样主要有均值估计抽样、比率估计抽变量抽样主要有均值估计抽样、比率估计抽样和差额估计抽样三种样和差额估计抽样三种方法。方法。35(一一)均值估计抽样均值估计抽样 通过样本检查确定样本的平均值,再根据样本平均值推断总体的平均值和总值的方法.采用这种方法，审计人员先计算样本中所有项目审定金额的平均值，然后用这个平均值乘以总体规模，得出总体估计值，总体估计金额和总体账面金额之间的差额就是推断的总体错报。计算公式：样本均值=样本实际价值样本规模推断的总体金额样本均值总体规模推断的错报=推断的总体金额总体账面金额36例如：审计人员从总体规模为1000，账户金额为1 000 000元的存货项目
23、中选择了200个项目作为样本。在确定了正确的采购价格并重新计算了价格与数量的乘积后，审计人员将200个样本的审定金额加总后除以200，确定样本项目的平均审定金额为980元。然后计算估计的存货余额为980 000元。推断的总体错报就是20 000元。37(二二)比率估计抽样比率估计抽样 以样本实际价值与账面价值之间的比率关系来以样本实际价值与账面价值之间的比率关系来估计总体实际价值与账面价值之间的比率关系，然估计总体实际价值与账面价值之间的比率关系，然后再以这个比率去乘总体的账面价值，从而求出总后再以这个比率去乘总体的账面价值，从而求出总体实际价值的估计金额的一种抽样方法。体实际价值的估计金额的
24、一种抽样方法。n比率比率=样本实际价值样本实际价值样本账面价值样本账面价值n总体估计价值总体估计价值=总体账面价值总体账面价值比率比率n总体正确值区间总体正确值区间=总体估计价值总体估计价值+精确限度精确限度38(三三)差额估计抽样差额估计抽样 以样本实际价值与账面价值的平均差额来估计以样本实际价值与账面价值的平均差额来估计总体实际价值与账面价值的平均差额，然后再以这总体实际价值与账面价值的平均差额，然后再以这个平均差额乘以总体项目个数，从而求出总体的实个平均差额乘以总体项目个数，从而求出总体的实际价值与账面价值差额的一种抽样方法际价值与账面价值差额的一种抽样方法.平均差额平均差额=（样本实际
25、价值（样本实际价值-账面价值）账面价值）样本量样本量估计的总体差额估计的总体差额=平均差额平均差额总体项目个数总体项目个数总体估计金额总体估计金额=总体账面价值总体账面价值+估计的总体差额估计的总体差额总体正确值区间总体正确值区间=总体估计价值总体估计价值+精确限度精确限度39课堂例题大华公司的账面记录显示，该公司在2011年度共发生了4680笔A产品销售业务，确认的销售收入为14 040万元，注册会计师王华在审核该公司销售业务时，从销售业务总体中抽取了300笔构成样本仅需审查。这300笔业务的账面记录金额为960万元，王华审定的金额为810万元，则以下结论中正确的是（）。A.采用差额估计抽样
26、方法时，推断的总体金额为11 700万元B.基于谨慎性的考虑，注册会计师推断的总体误差为2 340万元C.采用均值估计抽样方法时，推断的总体金额为12 636万元D.采用比率估计抽样方法时，推断的总体金额为11 846.25万元 ABCD40【答案解析】（1）均值估计抽样：推断的总体金额样本均值总体规模 8103004 680 12 636（万元）（2）差额估计抽样：推断的总体差额样本平均差额总体规模 （810960）3004 680 2 340（万元）推断的总体金额总体账面价值+推断的总体差额 14 0402 340 11 700（万元）41（3）比率估计抽样：样本比率样本审定金额样本账面金
27、额 810960 0.84375推断的总体金额14 0400.84375 11 846.25（万元）（4）基于谨慎性的考虑，宁可高估被审单位的误差，不可以低估误差，而ACD所产生的误差分别为：2 340万元、1 404万元、2 193.75万元，所以最大误差为2 340万元。42第四节 审计程序 审计程序也称审计过程，是指审计组织及其审计人员开展审计工作，从准备工作到审计任务结束为止的全部过程中所采取的步骤和行动，一般包括三个阶段，即：计划阶段，实施阶段，终结阶段。一、审计计划阶段 审计计划阶段是指从确定审计任务开始，到具体实施审计工作之前的整个准备过程。审计准备阶段是整个审计过程的基础。其工
28、作内容包括以下几方面：43（一）开展初步业务活动1、实施质量控制程序、实施质量控制程序 无论连续审计还是首次委托都要了解被审计单位无论连续审计还是首次委托都要了解被审计单位的基本情况，目的是决定会计师事务所是否接受委的基本情况，目的是决定会计师事务所是否接受委托。托。2、评价遵守职业道德规范情况、评价遵守职业道德规范情况3、及时签订审计业务约定书、及时签订审计业务约定书44（1）审计业务约定书的含义 审计业务约定书，是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。45定义的理解：确认二者的委托与受托关系。民间
29、审计不同于强制性的政府审计，内部审计，民间审计是受托审计，所以要确认委托与受托关系。必须采用书面形式，而不是口头形式。业务约定书是一份经济合同书，具有法律约束力，任何一方违约都要承担责任（2）审计业务约定书的内容（见教材）46（二）了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险（三）制定审计计划47二、审计实施阶段 审计实施阶段是收集审计证据，借以形成审计结论，实现审计目标的中间过程，也是审计全过程的中心环节。审计人员在实施阶段应做的主要工作有：（1）对被审计单位的内部控制进行内部控制测试；（2）修订审计计划；（3）对被审计单位的会计资料及其反映的经济活动进行实质性测试；（4）检查和复核审计工作底稿
30、。48三、审计终结阶段审计人员在终结阶段应做的主要工作有：（1）审查期初余额和期后事项；期初余额是指报告期初已存在的账户余额；期后事项是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。（2）整理工作底稿；（3）形成审计意见；（4）编写审计报告。49本章练习题本章练习题例一：A注册会计师欲从9张销售发票组成的总体中选择4张进行测试，已知9张发票总额为5000元，总体项目单位的累计金额表如下：50 注册会计师采用系统选样法选择样本计算的样本间隔是1250元（500041250），确定选样起点是500，则注册会计师选出的4张销售发票号是（）A.1,3,6,7 B.2,4,7,8
31、C.2,4,6,9 D.1,3,5,8 解析：在第一个间距内选择随机数500，则选出的4个样本数额为500，1750，3000，4250，这4个数字分别包含在第1，3，6，7张销售发票的票计金额之内，选择的样本即为这4张发票。所以答案：A。51例二：审查内容审查内容样本及其容量样本及其容量可容忍可容忍误差误差推断推断误差误差总体实际总体实际误差误差未批准的赊未批准的赊销销销货发票副本销货发票副本200200张张2%2%1.5%1.5%10%10%假造应收账假造应收账款款向向150150户顾客发户顾客发函函1000010000元元2000020000元元1400014000元元虚列现金支虚列现金
32、支出出200200笔支出凭证笔支出凭证1%1%25%25%0.5%0.5%漏记应付账漏记应付账款款材料验收单材料验收单100100张张50005000元元86708670元元30003000元元52请回答：（1）在上表所列4种情况中，哪种情况可能使注册会计师给予相关内部控制制度的信赖低于应当给予的信赖?（2）哪种情况的抽样结果未引起抽样风险?53解：（1）虚列现金支出：推断误差25%，可容忍误差1%，则推断结论是总体误差为26（25%+1%），而实际总体误差才0.5%，推断结论大大夸大了总体误差，最终导致信赖不足风险。(2)假造应收账款：推断误差20000元，可容忍误差10000元，推断结论是总体误差金额在10000元-30000元之间，而总体实际误差是14000元，说明推断结论正确，没有抽样风险。54例三：X注册会计师是甲公司2009年度财务报表审计的项目负责人，抽样审查了下表所列的情况，需解答助理人员提出的相关审计抽样及抽样风险的相关问题，请代为做出专业判断。55上表所列的四种情况中，（）直接影响实质性程序的效率，但并不影响实质性程序的效果。A.虚构应收账款 B.未批准的赊销C.漏记应付账款 D.虚列现金支出解析：C，审计抽样风险中，信赖不足风险和误拒风险影响审计效率，不影响审计效果，而信赖过度风险和误受风险则影响审计效果。
