1、主要内容：主要内容：含义、含义、编制范围、编制原则和步骤编制范围、编制原则和步骤、种类、种类 抵销分录的编制抵销分录的编制 合并工作底稿的填列合并工作底稿的填列 一、合并财务报表的含义一、合并财务报表的含义（一）会计主体：母、子公司组成的（一）会计主体：母、子公司组成的企业集团企业集团（二）编制基础：母、子公司的个别会计报表（二）编制基础：母、子公司的个别会计报表（三）编制（三）编制主体：有控制权的主体：有控制权的母公司编制母公司编制（四）（四）编制方法：编制编制方法：编制抵销分录抵销分录（五）需要编制合并报表情况：控股合并（五）需要编制合并报表情况：控股合并 创立合并和吸收合并无需编制创立合
2、并和吸收合并无需编制自学自学:p115,:p115,与个别报表、汇总报表的区别与个别报表、汇总报表的区别 二、种类二、种类（一）合并资产负债表（一）合并资产负债表（二）合并损益表及合并利润分配表（二）合并损益表及合并利润分配表（三）合并现金流量表（三）合并现金流量表（四）合并股东权益增减变动表（新准则）（四）合并股东权益增减变动表（新准则）三、合并范围的确认：三、合并范围的确认：p120p120原则原则:能够为母公司所能够为母公司所控制控制的子公司属于合并范围的子公司属于合并范围（一）定量控制（一）定量控制母公司拥有其母公司拥有其半数以上半数以上（50%50%）权益性资本）权益性资本1.1.直
3、接直接拥有半数以上拥有半数以上2.2.间接间接拥有半数以上拥有半数以上 母公司母公司 甲公司甲公司 乙公司乙公司60%55%直接控制直接控制间接控制间接控制例：例：A A B C B C 结论：结论：A A拥有拥有C C公司公司70%70%（40%+30%40%+30%）股份，将）股份，将B B、C C公司同时纳入合并范围。公司同时纳入合并范围。注意注意：A A间接拥有和控制间接拥有和控制C C的股份是以的股份是以B B是是A A的具的具有控制权的子公司为前提，否则结论不成立。有控制权的子公司为前提，否则结论不成立。80%40%30%第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述（二）定性控制
4、：实质上拥有控制权，（二）定性控制：实质上拥有控制权，p121p1211.1.通过通过与其他投资者之间的协议与其他投资者之间的协议，持有该被投资企业，持有该被投资企业半数以上半数以上的表决权资本。的表决权资本。2.2.根据根据章程或协议章程或协议，有权控制企业财务和经营政策。，有权控制企业财务和经营政策。3.3.有权任免公司董事会等类似有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员权力机构的多数成员。4.4.在公司董事会或类似在公司董事会或类似权力机构权力机构会议上有会议上有半数以上半数以上的的投票权。投票权。（三（三)不纳入合并范围的特殊情况：不纳入合并范围的特殊情况：p121p121 指母公司
5、有控制权，但控制权受限指母公司有控制权，但控制权受限 1.1.已准备关停并转已准备关停并转的子公司的子公司 2.2.按照破产程序，已按照破产程序，已宣告被清理整顿宣告被清理整顿的子公司的子公司 3.3.已宣告破产已宣告破产的子公司的子公司 4.4.准备近期售出而准备近期售出而短期持有其半数以上短期持有其半数以上权益性资本权益性资本的子公司的子公司 5.5.非持续经营非持续经营的所有者权益为的所有者权益为负数负数的子公司。的子公司。6.6.受所在国外汇管制及其他管制，受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限资金调度受到限制的境外子公司。制的境外子公司。以下应列入母公司所编制的合并会计报表合并范
6、围以下应列入母公司所编制的合并会计报表合并范围的有（的有（）母公司拥有母公司拥有70%70%权益性资本的权益性资本的A A公司，但公司，但A A公司已公司已宣布清理整顿宣布清理整顿;母公司直接拥有母公司直接拥有60%60%权益性资本的权益性资本的B B公司公司;母公司直接拥有母公司直接拥有C C公司公司40%40%权益性资本，拥有权益性资本，拥有B B公公司司45%45%的权益性资本，的权益性资本，B B公司拥有公司拥有C C公司公司30%30%的权益的权益性资本性资本母公司持有半数以上表决权资本的被投资公司母公司持有半数以上表决权资本的被投资公司四、合并财务报表的编制原则：四、合并财务报表的
7、编制原则：p122p122（一）一体性原则（一）一体性原则 将母子公司看作一个整体，从企业集团角度考虑将母子公司看作一个整体，从企业集团角度考虑业务是否发生业务是否发生 1.1.真正的交易：企业集团成员和集团外部企业的交易真正的交易：企业集团成员和集团外部企业的交易 2.2.集团内部交易：母、子公司之间；子子公司之间集团内部交易：母、子公司之间；子子公司之间 3.3.抵销事项：企业集团内部交易抵销事项：企业集团内部交易 4.4.抵销方法：编制抵销分录抵销方法：编制抵销分录（二）以个别报表为基础编制（二）以个别报表为基础编制（三）重要性原则（三）重要性原则 对企业集团内部重要的交易抵销，对企业集
8、团内部重要的交易抵销，p123p123五、合并报表编制前的准备工作：五、合并报表编制前的准备工作：p118p1181.1.母公司对子公司的股权投资采用母公司对子公司的股权投资采用权益法权益法2.2.统一母子公司的财务报表决算日及会计期间统一母子公司的财务报表决算日及会计期间 3.3.统一母子公司的会计政策统一母子公司的会计政策 4.4.对子公司的外币报表进行折算：现行汇率法对子公司的外币报表进行折算：现行汇率法 母公司母公司 子公司子公司 股权投资股权投资 与与 所有者权益所有者权益 投资收益投资收益 与与 利润分配利润分配 调整子公司的盈余公积调整子公司的盈余公积 抵销母公司的长期投资减值准
9、备抵销母公司的长期投资减值准备 投资投资一、母公司的一、母公司的“长期股权投资长期股权投资”与子公司与子公司所有者权所有者权益益的抵销的抵销（一）抵销分录：一体性原则（一）抵销分录：一体性原则 长期股权投资的数字来源：账簿的期末数长期股权投资的数字来源：账簿的期末数 子公司所有者权益项目：子公司所有者权益项目：实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润 数字来源：子公司资产负债表的期末数数字来源：子公司资产负债表的期末数借：借：实收资本、资本公积、盈余公积实收资本、资本公积、盈余公积 未分配利润未分配利润 （子公司报表）（子公司报表）贷：长期股权投资贷：长
10、期股权投资（母公司账上数）（母公司账上数）少数股东权益少数股东权益 （必须在贷方）（必须在贷方）（=子公司所有者权益总额子公司所有者权益总额*少数股东持股比例）少数股东持股比例）合并价差（也可在借方）合并价差（也可在借方）（=母对子长期股权投资母对子长期股权投资 -子公司所有者权益总额子公司所有者权益总额*母公司持股比例）母公司持股比例）例：母公司拥有甲公司例：母公司拥有甲公司90%90%的股份，母对甲长期股权的股份，母对甲长期股权投资的数额为投资的数额为300 000300 000元。子公司的所有者权益总元。子公司的所有者权益总额额400000400000元。其中：元。其中：实收资本实收资本
11、200 000200 000；资本公积；资本公积80 000 80 000 盈余公积盈余公积70 00070 000；未分配利润；未分配利润50 00050 000借：借：实收资本实收资本 200 000200 000 资本公积资本公积 80 00080 000 盈余公积盈余公积 70 00070 000 未分配利润未分配利润 50 00050 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 300 000300 000 少数股东权益少数股东权益 40 000 40 000（40000040000010%10%）合并价差合并价差 60 000 60 000 （300 000-400 000300 0
12、00-400 00090%90%）注意注意：1.1.抵销分录只调整合并报表，并不调整母、子公司抵销分录只调整合并报表，并不调整母、子公司的个别报表。的个别报表。2.2.少数股东权益、合并价差列入合并资产负债表少数股东权益、合并价差列入合并资产负债表（一）抵销原理（一）抵销原理 ：一体性原则：一体性原则 编制合并报表：编制合并报表：子公司净利润，应计算一次、分配一次。子公司净利润，应计算一次、分配一次。母母 子公司的个别报表中：子公司的个别报表中：子公司：计算了净利润，参与了本公司分配子公司：计算了净利润，参与了本公司分配 母公司：计入母公司：计入“投资收益投资收益”，参与母公司分配，参与母公司
13、分配 （二）会计分录（二）会计分录借：投资收益借：投资收益 （母公司从子公司取得收益）（母公司从子公司取得收益）（=子公司的净利润子公司的净利润*母公司的持股比例）母公司的持股比例）少数股东损益（必须在借方少数股东损益（必须在借方,合并损益表）合并损益表）（子公司的净利润（子公司的净利润*少数股东持股比例）少数股东持股比例）年初未分配利润年初未分配利润 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 子公司的利润子公司的利润 应付利润应付利润 分配表分配表 未分配利润未分配利润例：母公司拥有甲子公司的例：母公司拥有甲子公司的80%80%股份。股份。甲公司本年实现净利润甲公司本年实现净利润1000001000
14、00元。甲公司：元。甲公司：年初未分配利润年初未分配利润2000020000元，本年提取盈余公积元，本年提取盈余公积1500015000元，应付投资者利润元，应付投资者利润5500055000元，期末未分元，期末未分配利润配利润5000050000元。元。借：投资收益借：投资收益 80 00080 000（10000010000080%80%）少数股东收益少数股东收益 20 00020 000（10000010000020%20%）年初未分配利润年初未分配利润 20 00020 000 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 15 00015 000 应付利润应付利润 55 0055 00 未分配利
15、润未分配利润 50 00050 000（一）调整原因（一）调整原因公司法规定：母、子公司应公司法规定：母、子公司应分别分别计提盈余公积计提盈余公积因此：将前面抵销的因此：将前面抵销的子公司子公司盈余公积盈余公积恢复恢复（二）（二）本期本期提取提取盈余公积的调整盈余公积的调整1.1.恢复金额：恢复金额：只恢复母公司拥有部分只恢复母公司拥有部分 =子公司本期计提盈余公积数子公司本期计提盈余公积数*母公司持股比例母公司持股比例2.2.例，母公司持有甲公司例，母公司持有甲公司80%80%的股份，的股份，0505年甲公司年甲公司提取盈余公积提取盈余公积5500055000元。元。借：提取盈余公积借：提取
16、盈余公积 44000 44000（5500055000*80%80%）贷：盈余公积贷：盈余公积 4400044000（该分录的存在：使（该分录的存在：使0505年末合并报表中的年末合并报表中的“未分配未分配利润利润”项目减少项目减少4400044000元）元）注意：个别报表中的注意：个别报表中的“未分配利润未分配利润”数字仍是调整数字仍是调整前的数额前的数额(三）三）连续编制连续编制合并报表中合并报表中期初盈余公积期初盈余公积的调整的调整1.1.调整金额：母公司拥有部分调整金额：母公司拥有部分 =子公司子公司期初期初盈余公积数盈余公积数*母公司的持股比例母公司的持股比例2.2.分录分录 假设编
17、制编制假设编制编制0606年合并报表，期初盈余公积年合并报表，期初盈余公积5500055000元元 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 4400044000（5500055000*80%80%）贷：盈余公积贷：盈余公积 4400044000 目的：本年合并报表的目的：本年合并报表的“年初未分配利润年初未分配利润 =上年合并报表的期末上年合并报表的期末“未分配利润未分配利润”本年合并报表的本年合并报表的“年初未分配利润年初未分配利润”上年合并报表的上年合并报表的期末期末“未分配利润未分配利润”=并未调整抵销分录并未调整抵销分录本年母、子个别报表本年母、子个别报表“年初未分年初未分配利润配利润”
18、数字加总（不是从上年数字加总（不是从上年合并报表抄入）合并报表抄入）调整了抵销分录调整了抵销分录工作底稿中计算工作底稿中计算求得求得练习：母拥有子的练习：母拥有子的70%70%的股份，子公司本期提取的盈的股份，子公司本期提取的盈余公积为余公积为1010万元，盈余公积期末余额万元，盈余公积期末余额5050万元。万元。（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 280 000280 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 280 000280 000（40000040000070%70%）（2 2）借：提取盈余公积）借：提取盈余公积 70 00070 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 70 000
19、70 000（10000010000070%)70%)（1 1）母：长期股权投资）母：长期股权投资与与子：所有者权益子：所有者权益有：少数股东权益（贷方）、合并价差（借贷）有：少数股东权益（贷方）、合并价差（借贷）（2 2）母：投资收益）母：投资收益与与子：利润分配子：利润分配有：少数股东损益（借方）有：少数股东损益（借方）（3 3）本期提取、期初盈余公积的调整）本期提取、期初盈余公积的调整（1 1）借：实收资本）借：实收资本 300 000300 000 资本公积资本公积 80 00080 000 盈余公积盈余公积 70 00070 000 未分配利润未分配利润 50 00050 000 合
20、并价差合并价差 18 00018 000（318 000-500 000318 000-500 000*60%)60%)贷：长期股权投资贷：长期股权投资 318 000318 000（已知）（已知）少数股东权益少数股东权益 200 000200 000（5050万万*40%40%）（2 2）借：投资收益）借：投资收益 120 000120 000 少数股东收益少数股东收益 80 00080 000 年初未分配利润年初未分配利润 30 00030 000贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 30 00030 000 应付利润应付利润 150 000150 000 未分配利润未分配利润 50 0005
21、0 000投资收益投资收益=200000=200000*60%=120 00060%=120 000元元（3 3）盈余公积）盈余公积借：年初未分配利润借：年初未分配利润 24 00024 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 24 00024 000（40 00040 00060%60%）借：提取盈余公积借：提取盈余公积 18 00018 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 18 00018 000（30 00030 00060%60%）一、一、内部内部“应收账款应收账款”与与“应付账款应付账款”的抵销的抵销（一）（一）初次初次编制合并报表编制合并报表 1.1.抵销抵销本期本期内部债权债务内部债权债
22、务 借：应付账款借：应付账款 8000080000（债务方）（债务方）贷：应收账款贷：应收账款 8000080000（债权方）（债权方）2.2.抵销内部应收账款的坏账准备（抵销内部应收账款的坏账准备（55提取）提取）借：坏账准备借：坏账准备 400400 贷：管理费用贷：管理费用 400400（800008000055）（该分录：使本期合并报表的期末该分录：使本期合并报表的期末“未分配利润未分配利润”增加增加400400元，下年要调增元，下年要调增“年初未分配利润）年初未分配利润）一、一、内部内部应收账款与应付账款的抵销应收账款与应付账款的抵销（二）（二）连续编制连续编制合并报表的抵销合并报表
23、的抵销例：本期个别资产负债表中，母公司的内部应收账例：本期个别资产负债表中，母公司的内部应收账款为款为100 000100 000元；母公司上期应收账款中，有内元；母公司上期应收账款中，有内内部应收账款内部应收账款8000080000，母公司坏账准备提取比例，母公司坏账准备提取比例为为5 5（p136p136，5-35-3）1.1.抵销内容抵销内容（1 1）按）按本期数本期数抵销内部应收应付款抵销内部应收应付款借：应付账款借：应付账款 100000 100000（本期数本期数）贷：应收账款贷：应收账款 100000100000（2)2)上期内部上期内部应收账款应收账款计提的坏账计提的坏账调整年
24、初利润调整年初利润 借：坏账准备借：坏账准备 400 400（8000080000*5 5）（上期内部应收账款（上期内部应收账款*上期坏账提取比例）上期坏账提取比例）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 400400（3 3）调整本期与上期应收账款计提）调整本期与上期应收账款计提坏账差额坏账差额坏账准备：本期数坏账准备：本期数 上期数：抵销坏账差额上期数：抵销坏账差额借：坏账准备借：坏账准备 100100（100000100000*5-80000 5-80000*5 5）贷：管理费用贷：管理费用 100100坏账：本期数坏账：本期数 上期数：调回多抵销数上期数：调回多抵销数(一）抵销债权债务一
25、）抵销债权债务1.1.金额不一致差额：金额不一致差额：计入计入“合并价差合并价差”2.2.例：母对子的长期债权投资为例：母对子的长期债权投资为2300023000元，子公司元，子公司账上记载有账上记载有2000020000元的债券为母公司持有。元的债券为母公司持有。借：应付债券借：应付债券 20 00020 000（债务方）（债务方）合并价差合并价差 3 0003 000（差额，也可在贷方）（差额，也可在贷方）贷：长期债权投资贷：长期债权投资 23 00023 000（债权方）（债权方）例：母公司本年从子公司取得债券利息例：母公司本年从子公司取得债券利息12001200元。元。借：投资收益借：
26、投资收益 1 2001 200 贷：财务费用（费用化利息）贷：财务费用（费用化利息）1 200 1 200 在建工程（资本化利息）在建工程（资本化利息）（一）借：预收账款；（一）借：预收账款；贷：预付账款贷：预付账款 （二）借：应付票据，贷：应收票据（二）借：应付票据，贷：应收票据（三）借：其他应付款，贷：其他应收款（三）借：其他应付款，贷：其他应收款（四）借：应付股利，贷：应收股利（四）借：应付股利，贷：应收股利 金额：编制报表时资产负债表日的余额金额：编制报表时资产负债表日的余额（1）借：应付账款借：应付账款 280 000280 000（本期数本期数）贷：应收账款贷：应收账款 280 0
27、00280 000（2 2）借：坏账准备借：坏账准备 1 200 1 200（240 000240 0005 5 ）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 1 200 1 200（3 3）借：坏账准备）借：坏账准备 200 200（40 00040 0005 5 ）贷：管理费用贷：管理费用 200 200（4）借：应付债券借：应付债券 300 000300 000 合并价差合并价差 20 00020 000 贷：长期债权投资贷：长期债权投资 320 000320 000（5）借：投资收益借：投资收益 18 00018 000 贷：财务费用贷：财务费用 18 00018 000 一、合并报表一、合
28、并报表第一期第一期内部购销的抵销内部购销的抵销（一）购买方内部商品（一）购买方内部商品全部实现对外销售全部实现对外销售1.1.抵销原理抵销原理母公司母公司子公司子公司集团公司外的企业集团公司外的企业内部内部销售销售对外销售对外销售销售成本：销售成本：1600016000售价：售价：2000020000销售成本：销售成本：2000020000售价：售价：25000250002.2.抵销分录抵销分录借：主营业务收入借：主营业务收入 2000020000（内部销售方销售收入）（内部销售方销售收入）贷：主营业务成本贷：主营业务成本2000020000（内部购买方销售成本）（内部购买方销售成本）不影响本
29、期合并报表的期末未分配利润不影响本期合并报表的期末未分配利润1.1.抵销原理抵销原理母公司母公司子公司子公司内部销售内部销售销售成本：销售成本：16 00016 000售价：售价：20 00020 000存货成本：存货成本：20 00020 000全部抵销全部抵销抵销存货中包含的抵销存货中包含的销售方销售方未实现内部销未实现内部销售利润售利润(销售方的毛利）销售方的毛利）2.2.抵销分录抵销分录借：主营业务收入借：主营业务收入 2000020000（销售企业内部售价）（销售企业内部售价）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 1600016000（差额）（差额）存货存货 40004000 （留存内部
30、存货留存内部存货期末金额期末金额*销售方毛利率）销售方毛利率）结果：使本年合并报表的期末结果：使本年合并报表的期末“未分配利润未分配利润”减减少少4 0004 000元。元。或或借：主营业务收入借：主营业务收入 2000020000（全部销售收入）（全部销售收入）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 2000020000 借：主营业务成本借：主营业务成本 40004000 贷：贷：存货存货 40004000（存货中的未实现利润）（存货中的未实现利润）与全部形成期末存货的处理相同与全部形成期末存货的处理相同练习：练习：假设母公司销售给子公司的假设母公司销售给子公司的3500035000元产品中，子元
31、产品中，子公司本期有公司本期有2000020000元产品已售出，售价为元产品已售出，售价为2500025000元，其余未售出，形成期末存货。母公司产品元，其余未售出，形成期末存货。母公司产品的毛利率为的毛利率为20%20%。借：主营业务收入借：主营业务收入 3535000000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 32 00032 000（差额差额）存货存货 3 3000000（1500015000*20%20%）借：主营业务收入借：主营业务收入 3535000000（销售收入）（销售收入）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 35 00035 000借：主营业务成本借：主营业务成本 3 0003
32、000 贷：贷：存货存货 3 3000000（1500015000*20%20%）（一）抵销分录（一）抵销分录1.1.抵销抵销期初存货中期初存货中未实现利润对期初利润的影响未实现利润对期初利润的影响借：年初未分配利润借：年初未分配利润贷：主营业务成本贷：主营业务成本（期初期初内部存货价值内部存货价值*上期销售方上期销售方毛利率）毛利率）2.2.抵销本期内部购销业务抵销本期内部购销业务借：主营业务收入借：主营业务收入 （本期本期销售的内部商品售价）销售的内部商品售价）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 （差额）（差额）存货（存货（期末内部期末内部存货存货*相应毛利率）相应毛利率）（二）例，（二）例
33、，【例例523523】，p14p14母公司母公司上期上期向子公司销售商品向子公司销售商品20 00020 000元，子公司上元，子公司上期购进的商品全部未实现对外销售。期购进的商品全部未实现对外销售。本期本期母公司向该子公司销售产品母公司向该子公司销售产品30 00030 000元；子公司元；子公司本期实现对集团外部企业销售本期实现对集团外部企业销售36 00036 000元，销售成元，销售成本为本为25 20025 200元。元。母公司本期与上期的销售毛利率均为母公司本期与上期的销售毛利率均为20%20%。期初存货的未实现利润期初存货的未实现利润 =期初期初内部存货价值内部存货价值*上期销售
34、方上期销售方毛利率毛利率=20000=2000020%=400020%=4000元元借：年初未分配利润借：年初未分配利润 4000 4000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 4000 4000 期末存货的未实现内部销售利润期末存货的未实现内部销售利润 =期末内部存货期末内部存货*相应相应毛利率毛利率 =（20000+30000-2520020000+30000-25200）20%=496020%=4960元元借：主营业务收入借：主营业务收入 30 00030 000 （本期本期销售的内部商品售价）销售的内部商品售价）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 25 04025 040（差额）（差额）存
35、货存货 4 9604 9601.20011.2001年度合并报表年度合并报表借：主营业务收入借：主营业务收入 100 000100 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 88 00088 000（差额差额）存货存货 12 00012 000（40 00040 000*30%30%）或：或：借：主营业务收入借：主营业务收入100 000100 000（全部销售）（全部销售）贷：主营业务成本贷：主营业务成本 100 000100 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 12 00012 000 贷：贷：存货存货 12 00012 000（4000040000*30%30%）2.20022.2
36、002年度年度（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 12 000 12 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 12 00012 000（2 2）期末存货中包含的未实现内部销售利润）期末存货中包含的未实现内部销售利润 =（40 000+20 00040 000+20 000）30%=18 00030%=18 000元元借：主营业务收入借：主营业务收入 20 00020 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 2 0002 000（差额）（差额）存货存货 18 00018 000一、交易类型一、交易类型 (一）销售方一）销售方 购买方作固定资产使用购买方作固定资产使用 （二）销售
37、方（二）销售方 购买方作产品使用购买方作产品使用 （重要性原则：不抵销）（重要性原则：不抵销）固定资产固定资产 或产品或产品 固定资产固定资产（一）抵销固定资产原价中包含的未实现利润（一）抵销固定资产原价中包含的未实现利润 .销售的是固定资产：销售的是固定资产：p145p145借：营业外收入借：营业外收入 （销售方的利润）（销售方的利润）贷：固定资产原价贷：固定资产原价 若为损失，可用负号表示若为损失，可用负号表示.销售的是产品：销售的是产品：p145p145，例例5-255-25例：母公司将其生产的产品销售给子公司作为固定例：母公司将其生产的产品销售给子公司作为固定资产使用，销售价格为资产使
38、用，销售价格为60 00060 000，销售成本为，销售成本为30 30 000000元。元。子公司对该固定资产按原价子公司对该固定资产按原价60 00060 000元入账，元入账，按按4 4年计提固定资产折旧，预计净残值为零，该固年计提固定资产折旧，预计净残值为零，该固定资产于本年的定资产于本年的1 1月月1 1日投入管理部门使用。日投入管理部门使用。为简为简化折旧的计算，化折旧的计算，假设购入固定资产的第一年按假设购入固定资产的第一年按1212个月计提固定资产折旧。个月计提固定资产折旧。借：主营业务收入借：主营业务收入 60 000 60 000 （销售方售价）（销售方售价）贷：主营业务成
39、本贷：主营业务成本 30 000 30 000（差额）（差额）固定资产原价固定资产原价 30 00030 000 （销售方售价（销售方售价*销售方的毛利率）销售方的毛利率）使本期合并报表使本期合并报表“未分配利润未分配利润”减少减少3000030000元元（二）抵销（二）抵销当期多计提当期多计提的折旧数额的折旧数额 =内部未实现利润内部未实现利润*本年折旧月份本年折旧月份 使用总月份使用总月份 =30000/48=30000/48*12=750012=7500元元 借：累计折旧借：累计折旧 7 5007 500 贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500 使本期合并报表使本期合并报表“未分
40、配利润未分配利润”增加增加75007500元元（一）抵销原价中利润对期初利润的影响（一）抵销原价中利润对期初利润的影响 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 3000030000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 30000 30000（二）将以前年度（二）将以前年度累计多计折旧累计多计折旧数额抵销数额抵销 借：累计折旧借：累计折旧 （以前年度累计多提折旧数以前年度累计多提折旧数）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 （三）抵销本期多计提的折旧数（三）抵销本期多计提的折旧数 借：累计折旧借：累计折旧 （本期多提数本期多提数）贷：管理费用贷：管理费用（四）举例：（四）举例：【例例525525】，
41、p145p145、p147p147第二年的抵销分录第二年的抵销分录（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 30 00030 000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 30 00030 000（2 2）借：累计折旧借：累计折旧 7 5007 500 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 7 5007 500（3 3）借：累计折旧）借：累计折旧 7 5007 500 贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500企业第三年的抵销分录企业第三年的抵销分录（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 30 00030 000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 30 00030 000（2
42、 2）借：累计折旧借：累计折旧 15 00015 000（7500+75007500+7500）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 15 00015 000（3 3）借：累计折旧借：累计折旧 7 5007 500（第三年折旧）（第三年折旧）贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500（一）使用期满清理（一）使用期满清理 与使用期间抵销分录相同与使用期间抵销分录相同 用用“营业外收入营业外收入”代替固定资产、累计折旧代替固定资产、累计折旧 例：例：p148p148 假设假设【例例525525】中的固定资产，企业在第四年固中的固定资产，企业在第四年固定资产使用期满后清理报废，清理时实现清理净定
43、资产使用期满后清理报废，清理时实现清理净收益收益50005000元，在其个别损益表中以元，在其个别损益表中以“营业外收入营业外收入”列示净收益。列示净收益。第四年应编制如下抵销分录：第四年应编制如下抵销分录：（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 30 00030 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 30 00030 000（2 2）借：营业外收入）借：营业外收入22500 22500 （750075003 3）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 22 50022 500（3 3）借：营业外收入）借：营业外收入 7 5007 500 贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500
44、或：借：年初未分配利润或：借：年初未分配利润75007500（本期计提折旧）（本期计提折旧）贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500注意：合一的分录只适用于期满清理情况注意：合一的分录只适用于期满清理情况（二）提前清理（二）提前清理 与期满清理分录相同，数字有差别与期满清理分录相同，数字有差别 只能做三个会计分录，不能合成一个只能做三个会计分录，不能合成一个 例，例，p150p150 假设假设【例例525】中的固定资产，由于不能继续中的固定资产，由于不能继续使用，在第三年末对该固定资产进行清理，清理使用，在第三年末对该固定资产进行清理，清理净收益净收益10 000元。元。在编制第三年的合
45、并财务报表时，需要作如下抵销处理：在编制第三年的合并财务报表时，需要作如下抵销处理：（1 1）抵销内部交易固定资产原价中的未实现内部销售利润）抵销内部交易固定资产原价中的未实现内部销售利润 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 30 00030 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 30 00030 000（2 2）抵销以前会计期间累计多计提的折旧金额抵销以前会计期间累计多计提的折旧金额 借：营业外收入借：营业外收入 15 00015 000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 15 00015 000（3 3）抵销当期使用固定资产多计提的折旧费用。）抵销当期使用固定资产多计提的折旧费用。借
46、：营业外收入借：营业外收入 7 5007 500 贷：管理费用贷：管理费用 7 5007 500（三）超期使用清理（三）超期使用清理1.1.超期使用但未进行清理超期使用但未进行清理（1 1）借：年初未分配利润）借：年初未分配利润 3000030000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 3000030000（2 2）借：累计折旧）借：累计折旧 （累计计提折旧）（累计计提折旧）3000030000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 3000030000（3 3）本期不用抵销折旧：固定资产不计提折旧）本期不用抵销折旧：固定资产不计提折旧2.2.超期使用清理当期超期使用清理当期:不需要进行抵销不需
47、要进行抵销（1 1）19981998年年借：主营业务收入借：主营业务收入 120 000 120 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 84 000 84 000（差额）（差额）固定资产原价固定资产原价 36 00036 000 （120000120000*30%30%）借：累计折旧借：累计折旧 70007000（36000/3636000/36*7 7）贷：管理费用贷：管理费用 70007000 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 3600036000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 3600036000借：累计折旧借：累计折旧 70007000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润
48、 70007000借：累计折旧借：累计折旧 1200012000（36000/3636000/36*12 12）贷：管理费用贷：管理费用 1200012000借：年初未分配利润借：年初未分配利润 3600036000 贷：固定资产原价贷：固定资产原价 3600036000借：累计折旧借：累计折旧 1900019000（7000+120007000+12000）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 1900019000借：累计折旧借：累计折旧 1200012000（36000/3636000/36*12 12）贷：管理费用贷：管理费用 1200012000借：年初未分配利润借：年初未分配利润 3
49、600036000 贷：营业外收入贷：营业外收入 3600036000借：营业外收入借：营业外收入 3100031000 贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 3100031000借：营业外收入借：营业外收入 50005000（36000/3636000/36*5 5）贷：管理费用贷：管理费用 50005000或：借：年初未分配利润或：借：年初未分配利润 50005000 贷：管理费用贷：管理费用 50005000借：年初未分配利润借：年初未分配利润 3600036000 贷：营业外收入贷：营业外收入 3600036000借：营业外收入借：营业外收入 1900019000（7000+12000
50、7000+12000）贷：年初未分配利润贷：年初未分配利润 1900019000借：营业外收入借：营业外收入 50005000（36000/3636000/36*5 5）贷：管理费用贷：管理费用 50005000 一、编制程序一、编制程序（一）设计合并工作底稿：（一）设计合并工作底稿：p155p155（二）过入个别报表的数字，计算（二）过入个别报表的数字，计算合计数合计数（三）编制抵销分录，过入底稿（三）编制抵销分录，过入底稿（四）计算各项目的（四）计算各项目的合并数合并数：公式，：公式，p p125125（五）根据合并数，填列合并报表（五）根据合并数，填列合并报表二、合并报表格式：二、合并报
