1、第六章 所得税会计目 录Content6.1所得税会计概述6.2计税基础与暂时性差异 递延所得税资产/负债的确认6.36.3所得税费用的确认和计量 债务重组 案例思考：案例思考：（1 1）所得税申报及其会计处理企业财务会计核算最后一个重要环节）所得税申报及其会计处理企业财务会计核算最后一个重要环节 企业要怎么进行纳税申报？如何申报？企业要怎么进行纳税申报？如何申报？（2 2）所得税会计与税法上的所得税的核算是同一回事吗？）所得税会计与税法上的所得税的核算是同一回事吗？所得税会计如何计量处理？对报表信息的影响？所得税会计如何计量处理？对报表信息的影响？第六章 所得税案例导入 债务重组 20142
2、014年年1010月月3030日晚间，獐子岛（日晚间，獐子岛（SZ002069SZ002069）发布公告称，因北黄海遭到几）发布公告称，因北黄海遭到几十年一遇异常的冷水团，公司在十年一遇异常的冷水团，公司在20112011年和部分年和部分20122012年播撒的年播撒的100100多万亩即将进入多万亩即将进入收获期的虾夷扇贝绝收。受此影响，决定对成本为收获期的虾夷扇贝绝收。受此影响，决定对成本为7.35 7.35 亿元存货进行核销处理，亿元存货进行核销处理，对成本为对成本为3.013.01亿元的存货计提跌价准备亿元的存货计提跌价准备2.832.83亿元，扣除递延所得税影响亿元，扣除递延所得税影
3、响2.542.54亿亿元，合计影响净利润元，合计影响净利润7.637.63亿元，全部计入亿元，全部计入20142014的三季度。由此导致獐子岛今年的三季度。由此导致獐子岛今年三季报当期亏损三季报当期亏损8.618.61亿元，前三季累计亏损亿元，前三季累计亏损8.138.13亿元。亿元。此公告发布后在资本市场引起巨大争议，并引发证监会的关注，责此公告发布后在资本市场引起巨大争议，并引发证监会的关注，责成其进行相关的自查。暂且不论獐子岛公司因所谓成其进行相关的自查。暂且不论獐子岛公司因所谓“冷水团冷水团”而大幅核而大幅核销存货导致巨额亏损的做法是否合理，因此而确认的递延所得税却无疑销存货导致巨额亏
4、损的做法是否合理，因此而确认的递延所得税却无疑为未来公司的经营埋下了伏笔。为未来公司的经营埋下了伏笔。第六章 所得税会计案例导入 债务重组 “2.542.54亿元的递延所得税资产，意味着未来亿元的递延所得税资产，意味着未来5 5年的年均利润总额为年的年均利润总额为2 2亿亿元以上。元以上。”一位投行人士指出，一位投行人士指出，“在企业所得税法下，亏损额可以在未在企业所得税法下，亏损额可以在未来来5 5年的盈利中扣除后再交税，因此獐子岛未来年的盈利中扣除后再交税，因此獐子岛未来5 5年应纳税所得至少为年应纳税所得至少为1010亿元，年均抵税逾亿元，年均抵税逾50005000万元，年均净利润在万元
5、，年均净利润在1.51.5亿元以上。亿元以上。”【后续后续】第六章 所得税会计案例导入 所得税会计 第六章 所得税会计内容框架 本章主要知识点1、应纳税所得及资产负债表债务法2、计税基础和暂时性差异3、递延税项和所得税计量一、所得税会计概述一、所得税会计概述会计利润与应税利润会计利润与应税利润u会计利润会计利润-根据准则确定的一定期间内扣除所根据准则确定的一定期间内扣除所得税费用前的利润，即利润表中的利润总额得税费用前的利润，即利润表中的利润总额u应税利润应税利润根据税法规定在一定期间内据以交根据税法规定在一定期间内据以交付所得税的利润，即应纳税所得付所得税的利润，即应纳税所得 第六章 所得税
6、会计概述资产负债表负债法：从暂时性差异产生的本质出发，资产负债表负债法：从暂时性差异产生的本质出发，分析分析暂时性差异暂时性差异产生的原因及其对期末资产负债表产生的原因及其对期末资产负债表的影响的影响首先确定资产负债表上期末递延所得税首先确定资产负债表上期末递延所得税资产资产(负债负债)，再倒挤出利润表项目当期所得税费用，再倒挤出利润表项目当期所得税费用应纳税所得应纳税所得=会计利润会计利润 +/-+/-纳税调整项目金额纳税调整项目金额X X 所得税税率所得税税率=当期应交所得税当期应交所得税=所得税费用所得税费用+递延所得税负债递延所得税负债-递延所得税资产递延所得税资产含暂时性差异和含暂时
7、性差异和永久性差异永久性差异 第六章 所得税会计概述二、资产负债的计税基础及暂时性差异二、资产负债的计税基础及暂时性差异使用税法眼镜看到的价值计税基础使用会计眼镜看到的价值账面价值 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异 后续计量可能不等后续计量可能不等例如：例如：A A 计税基础：确认资产减值损失或公允价值变动损益之前的价值计税基础：确认资产减值损失或公允价值变动损益之前的价值B B 特殊情形：免税合并时确认的合并商誉、加计扣除等特殊情形：免税合并时确认的合并商誉、加计扣除等初始确认一般相等 资产计税基础资产计税基础 =未来可抵扣金额未来可抵扣金额 资产账面价值资产账面价值 =未来可收回金额
8、未来可收回金额 （费用化后的资产剩余）（费用化后的资产剩余）（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础资产的计税基础：该项资产在未来期间计税时，按照税法规定可以资产的计税基础：该项资产在未来期间计税时，按照税法规定可以税前扣除的金额税前扣除的金额 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异固定资产固定资产 后续计量中，因会计准则和税法就折旧方法、折旧年限及减值准后续计量中，因会计准则和税法就折旧方法、折旧年限及减值准备计提等的不同处理，导致其账面价值与计税基础不同备计提等的不同处理，导致其账面价值与计税基础不同 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例1 1】新华公司于新华公司于20222022
9、年年6 6月月2323日取得某项固定资产，其初始入账价值为日取得某项固定资产，其初始入账价值为7 7 200200万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为1515年，采用直线法计提折旧，预计净残值为零。税年，采用直线法计提折旧，预计净残值为零。税法规定，该项固定资产折旧年限法规定，该项固定资产折旧年限1010年，折旧方法、预计净残值与会计规定相同年，折旧方法、预计净残值与会计规定相同【解析解析】20222022年年1212月月3131日固定资产账面价值日固定资产账面价值 =7 200-7 200/(15X12)X6=6 960 =7 200-7 200/(15X12)X6=6 960万元万元
10、计税基础计税基础=7 200-7 200/(10X12)X6=6 840=7 200-7 200/(10X12)X6=6 840万元万元 增加未来期间应纳税所得额增加未来期间应纳税所得额 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例2 2】新华公司于新华公司于20222022年年1212月月2121日取得某项固定资产，原价为日取得某项固定资产，原价为900900万元，预万元，预计使用年限为计使用年限为5 5年，采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为零。税法年，采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为零。税法规定，该项固定资产采用年限平均法计提折旧，折旧年限、预计净残值与会规定，该项固定资产采
11、用年限平均法计提折旧，折旧年限、预计净残值与会计规定相同计规定相同【解析解析】20232023年年1212月月3131日固定资产账面价值日固定资产账面价值 =900-900/5X2=540 =900-900/5X2=540万元万元 计税基础计税基础=900-900/5=720=900-900/5=720万元万元 减少未来期间应纳税所得额减少未来期间应纳税所得额无形资产无形资产 后续计量中，无形资产账面价值与计税基础的差异主要源于内后续计量中，无形资产账面价值与计税基础的差异主要源于内部研发形成的无形资产部研发形成的无形资产（加计扣除）（加计扣除）和使用寿命不确定的无形资产和使用寿命不确定的无形
12、资产 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例3 3】新华公司自主研发新技术，符合资本化条件的支出新华公司自主研发新技术，符合资本化条件的支出300300万元，于万元，于20222022年年1 1月月1 1日转入无形资产核算。假定日转入无形资产核算。假定20222022年会计计提的摊销额为年会计计提的摊销额为3030万元（万元（1010年），年），而税法规定可按无形资产成本的而税法规定可按无形资产成本的150%150%摊销摊销【解析解析】20222022年年1212月月3131日无形资产账面价值日无形资产账面价值 =300-30=270 =300-30=270万元万元 计税基础计税基础=3
13、00X150%-300X150%/10=405=300X150%-300X150%/10=405万元万元 减少未来期间应纳税所得额减少未来期间应纳税所得额以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 后续计量中，税法规定交易性金融资产的公允价值变动损益不得后续计量中，税法规定交易性金融资产的公允价值变动损益不得计入应纳税所得，导致资产的账面价值与计税基础不同计入应纳税所得，导致资产的账面价值与计税基础不同 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例4 4】新华公司新华公司20222022年年8 8月月7 7日购入一项交易性金融资产，取得成本为日购入
14、一项交易性金融资产，取得成本为3737万元，万元，20222022年年1212月月3131日该项资产的市价为日该项资产的市价为4040万元。万元。【解析解析】20222022年年1212月月3131日交易性金融资产账面价值日交易性金融资产账面价值=40=40万元万元 计税基础计税基础=37=37万元万元公允价值变动损益不计入当期应纳税所得，待公允价值变动损益不计入当期应纳税所得，待处置时一并计算应计入应纳税所得的金额，增加未来期间的应税所得处置时一并计算应计入应纳税所得的金额，增加未来期间的应税所得投资性房地产投资性房地产 后续计量中，后续计量中，u采用公允价值计量模式的：与交易性金融资产类似
15、采用公允价值计量模式的：与交易性金融资产类似u采用成本模式的：与固定资产类似采用成本模式的：与固定资产类似 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异其他资产其他资产 后续计量中涉及减值准备的计提，税法不允许税前扣除的后续计量中涉及减值准备的计提，税法不允许税前扣除的例如，例如，应收账款余额应收账款余额500500万元，坏账准备余额万元，坏账准备余额4545万元，则该项债权的账万元，则该项债权的账面价值为面价值为455455万元，计税基础万元，计税基础500500万元万元 后续计量后续计量可能不等可能不等产品保修费用等产品保修费用等大多数情况下，负债的账面价值大多数情况下，负债的账面价值 =或或
16、计税基础计税基础 初始确认一般相等 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异（一）负债的计税基础（一）负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础 =负债账面价值负债账面价值 -未来可税前列支金额未来可税前列支金额 或或 -未来未来非非应税收入应税收入 负债账面价值负债账面价值 =未来应支付金额未来应支付金额 销售商品、提供售后服务等原因确认的预计负债销售商品、提供售后服务等原因确认的预计负债 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例5 5】新华公司新华公司20222022年因销售商品提供保修服务，将符合预计负债确认条件年因销售商品提供保修服务，将符合预计负债确认条件的的200200万元保修费
17、确认为当年销售费用，当年尚未发生实际保修支出万元保修费确认为当年销售费用，当年尚未发生实际保修支出【解析解析】（1 1）假设税法规定，保修费支出仅在实际发生期间允许全额税前扣除）假设税法规定，保修费支出仅在实际发生期间允许全额税前扣除 则：则：20222022年年1212月月3131日预计负债账面价值日预计负债账面价值=200=200万元万元 同期该项预计负债的计税基础同期该项预计负债的计税基础=200=200-200-200=0=0元元（2 2）假设税法规定，保修费支出在实际发生期间允许税前扣除）假设税法规定，保修费支出在实际发生期间允许税前扣除150150万元万元 则：则：20222022
18、年年1212月月3131日预计负债账面价值日预计负债账面价值=200=200万元万元 同期该项预计负债的计税基础同期该项预计负债的计税基础=200-150=50=200-150=50万元万元 减少未来期间应税所得减少未来期间应税所得 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例6 6】新华公司新华公司20222022年年1212月月3131日收到南方公司预付货款日收到南方公司预付货款1 5001 500万元，会计处理万元，会计处理时将其记入预收账款（合同负债）科目时将其记入预收账款（合同负债）科目预收账款预收账款【解析解析】（1 1）假设税法规定，该款项应计入取得当期的应税所得并计缴所得税）假
19、设税法规定，该款项应计入取得当期的应税所得并计缴所得税 则：则：20222022年年1212月月3131日该项负债账面价值日该项负债账面价值=1 500=1 500万元万元 同期该项负债的计税基础同期该项负债的计税基础=1500-=1500-1500-1500=0=0元元（2 2）假设税法规定，该款项应计入销售货物当期应税所得并计缴所得税）假设税法规定，该款项应计入销售货物当期应税所得并计缴所得税 则：则：20222022年年1212月月3131日该项负债账面价值日该项负债账面价值=1 500=1 500万元万元 同期该项负债的计税基础同期该项负债的计税基础=1500=1500-0-0=1 5
20、00=1 500万元万元 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异应付职工薪酬应付职工薪酬【例例7 7】新华公司新华公司20222022年年1212月计入成本费用的职工薪酬月计入成本费用的职工薪酬6 0006 000万元（尚未支付），万元（尚未支付），税法规定当期可予税前扣除的合理部分为税法规定当期可予税前扣除的合理部分为5 4005 400万元，超过部分再发生当期和以万元，超过部分再发生当期和以后期间均不允许税前扣除后期间均不允许税前扣除 【解析解析】20222022年年1212月月3131日该项负债账面价值日该项负债账面价值=6 000=6 000万元万元 同期该项负债的计税基础同期该项负债
21、的计税基础=6000=6000-0-0=6 000=6 000万元万元其他负债其他负债【例例8 8】新华公司新华公司20222022年年1212月因违反环保法规，被罚月因违反环保法规，被罚3030万元（款未付），税法规万元（款未付），税法规定，违法违规罚款及滞纳金不允许税前扣除定，违法违规罚款及滞纳金不允许税前扣除【解析解析】20222022年年1212月月3131日该项负债账面价值日该项负债账面价值=30=30万元万元 同期该项负债的计税基础同期该项负债的计税基础=30=30-0-0=30=30万元万元永久性差异（三）特殊项目计税基础（三）特殊项目计税基础某些交易或事项，因为不符合资产、负债
22、的确认条件而未形成报表中的某些交易或事项，因为不符合资产、负债的确认条件而未形成报表中的具体资产、负债项目，但按税法规定却能够确定其计税基础具体资产、负债项目，但按税法规定却能够确定其计税基础u超标准（销售收入的超标准（销售收入的15%15%）的广告费和业务宣传费，符合规定的可在以）的广告费和业务宣传费，符合规定的可在以后年度准予税前扣除后年度准予税前扣除u超标准（工资薪金的超标准（工资薪金的8%8%）职工教育经费，准予以后纳税年度结转扣除）职工教育经费，准予以后纳税年度结转扣除u可抵扣亏损可抵扣亏损 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异（四）暂时性差异（四）暂时性差异应纳税暂时性差异应纳税
23、暂时性差异 因：资产账面值因：资产账面值 计税基础，负债账面值计税基础，负债账面值 计税基础计税基础 而：产生应纳税差异，形成递延所得税负债而：产生应纳税差异，形成递延所得税负债u性质属于应付税款，在未来期间转为应纳税款性质属于应付税款，在未来期间转为应纳税款u确认时作递延所得税费用处理，计入所得税费用确认时作递延所得税费用处理，计入所得税费用u未来作递延所得税收益处理未来作递延所得税收益处理 当期少交以后补交【例例9 9】交易性金融资产原值交易性金融资产原值100100万，公允价值变动收益万，公允价值变动收益2020万，则资产账面万，则资产账面值值120120万，计税基础万，计税基础1001
24、00万，形成应纳税差异万，形成应纳税差异2020万万 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 因：资产账面值因：资产账面值 计税基础计税基础 而：产生可抵扣差异，形成递延所得税资产而：产生可抵扣差异，形成递延所得税资产u性质属于预付的税款，在未来期间抵扣应纳税款性质属于预付的税款，在未来期间抵扣应纳税款u确认时作递延所得税收益处理，冲减所得税费用确认时作递延所得税收益处理，冲减所得税费用u未来作递延所得税费用处理未来作递延所得税费用处理当期多交以后抵扣【例例1010】固定资产平均折旧固定资产平均折旧1010万，企业加速折旧万，企业加速折旧2020万，形成可抵扣差
25、异万，形成可抵扣差异1010万，递延所得税资产万，递延所得税资产10X25%=2.510X25%=2.5万万 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异 特殊项目产生的暂时性差异特殊项目产生的暂时性差异u未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异 超额广告费（超额部分可以在以后年度结转）超额广告费（超额部分可以在以后年度结转）第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例1111】新华公司新华公司20222022年发生广告费支出年发生广告费支出200200万元，并已计入当年销售费用。万元，并已计入当年销售费用。税法规定，该类支出不超过当年销售收入税法规定，该
26、类支出不超过当年销售收入15%15%的部分允许当期税前扣除，超过的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后纳税年度结转扣除。新华公司部分允许向以后纳税年度结转扣除。新华公司20222022年实现销售收入年实现销售收入1 0001 000万元万元【解析解析】根据会计准则，广告费支出已计入当期损益，不形成资产；根据会计准则，广告费支出已计入当期损益，不形成资产；但税法规定当期未予税前扣除的但税法规定当期未予税前扣除的5050万元可以结转以后年度扣除，故计万元可以结转以后年度扣除，故计 税基础为税基础为5050万元万元形成可抵扣暂时性差异形成可抵扣暂时性差异5050万元万元 特殊项目产生的暂时性差异
27、特殊项目产生的暂时性差异u可抵扣亏损及税款递减产生的暂时性差异可抵扣亏损及税款递减产生的暂时性差异 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异【例例1212】新华公司新华公司20222022年因政策性原因发生经营亏损年因政策性原因发生经营亏损45 00045 000万元，按照税万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减未来后法规定，该亏损可用于抵减未来后5 5个年度的应纳税所得，个年度的应纳税所得，假定公司预计其假定公司预计其于未来于未来5 5年能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损年能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。【解析解析】该项亏损不是由于资产、负债的账面价值与计税基础不同造成的，该项亏损不是由
28、于资产、负债的账面价值与计税基础不同造成的，但可以产生与可抵扣暂时性差异相同的效果，能够减少未来期间的应纳税所但可以产生与可抵扣暂时性差异相同的效果，能够减少未来期间的应纳税所得额，故应当确认为一项递延所得税资产得额，故应当确认为一项递延所得税资产三、递延所得税负债三、递延所得税负债/资产的确认资产的确认递延税项如何计量？可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异X X适用税率适用税率=递延所得税资产递延所得税资产应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异X X适用税率适用税率=递延所得税负债递延所得税负债 第六章 所得税会计递延税项的确认一般情况下计入所得税费用与直接计入所以者权益的交易事项有关的计入所有者权益
29、与企业合并取得的资产负债有关的调整合并商誉/损益代表企业未来少纳税的权利代表企业未来应纳税的义务（一）递延所得税负债的确认（一）递延所得税负债的确认除准则规定不予确认的情况，应纳税暂时性差异均应确认相关的递延除准则规定不予确认的情况，应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债所得税负债递延所得税负债确认后，除与直接计入所有者权益的交易或事项及企递延所得税负债确认后，除与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并取得的递延所得税负债外，均应增加利润表中的所得税费用业合并取得的递延所得税负债外，均应增加利润表中的所得税费用 第六章 所得税会计递延税项的确认借：所得税费用 贷：递延所得税负债【例例1
30、313】新华公司于新华公司于20172017年年1212月月1 1日取得某台设备，初始成本为日取得某台设备，初始成本为900900万元，采万元，采用直线法计提折旧，使用年限用直线法计提折旧，使用年限5 5年，净残值为年，净残值为0 0。由于该设备常年处于强震动。由于该设备常年处于强震动状态，税法要求按照双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与会计要状态，税法要求按照双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与会计要求相同。求相同。新华公司适用的所得税率为新华公司适用的所得税率为25%25%，假定不考虑其他会计与税法的差异，假定不考虑其他会计与税法的差异，递延递延所得税所得税负债负债 年年期初余
31、额为期初余额为0 0。固定资产递延所得税计算如表所示：。固定资产递延所得税计算如表所示：第六章 所得税会计递延税项的确认 第六章 所得税会计递延税项的确认项目2018年2019年2020年2021年2022年原始成本900900900900900当年会计折旧180180180180180累计会计折旧180360540720900账面价值7205403601800当年税法折旧360216129.697.297.2累计税法折旧360576705.6802.8900计税基础540324194.497.20暂时性差异180216165.682.80递延所得税负债455441.420.70固定资产递延所
32、得税计算 单位：万元【解析解析】（1 1）20182018年报表日，年报表日，借：所得税费用借：所得税费用 450 000450 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 450 000450 000 第六章 所得税会计递延税项的确认（2 2）20192019年报表日，递延所得税负债余额年报表日，递延所得税负债余额5454万元，但期初余额为万元，但期初余额为4545万元，万元，当期应进一步确认递延所得税负债发生额当期应进一步确认递延所得税负债发生额9 9万元万元 借：所得税费用借：所得税费用 90 00090 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 90 000 90 000（3 3
33、）20202020年报表日，递延所得税负债余额年报表日，递延所得税负债余额41.441.4万元，但期初余额为万元，但期初余额为5454万元，万元，当期应当期应转回转回递延所得税负债发生额递延所得税负债发生额12.612.6万元万元 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 126 000126 000 贷：所得税费用贷：所得税费用 126 000126 000 第六章 所得税会计递延税项的确认（4 4）20212021年报表日，递延所得税负债余额年报表日，递延所得税负债余额20.720.7万元，但期初余额为万元，但期初余额为41.441.4万元，万元，当期应当期应转回转回递延所得税负债发生额递延所
34、得税负债发生额20.720.7万元万元 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 207 000207 000 贷：所得税费用贷：所得税费用 207 000 207 000（5 5）20222022年报表日，递延所得税负债余额为年报表日，递延所得税负债余额为0 0，但期初余额为，但期初余额为20.720.7万元，当期万元，当期应应转回转回递延所得税负债发生额递延所得税负债发生额20.720.7万元万元 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 207 000207 000 贷：所得税费用贷：所得税费用 207 000 207 000（二）递延所得税资产的确认（二）递延所得税资产的确认除准则规定不予确认
35、的情况，可抵扣暂时性差异均应确认相关的递除准则规定不予确认的情况，可抵扣暂时性差异均应确认相关的递延所得税资产延所得税资产递延所得税资产确认后，除与直接计入所有者权益的交易或事项及递延所得税资产确认后，除与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并取得的递延所得税资产外，均应减少利润表中的所得税费企业合并取得的递延所得税资产外，均应减少利润表中的所得税费用用应当以未来期间可能取得的应纳税所得额为限，确认因可抵扣暂时应当以未来期间可能取得的应纳税所得额为限，确认因可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产性差异产生的递延所得税资产 第六章 所得税会计递延税项的确认如果在可抵扣差异转回的未来期间，企业无法
36、产生足够的应纳税所得可以利用（可抵扣差异），即可抵扣差异相关的经济利益无法实现，则不应确认递延所得税资产（三）特殊交易或事项涉及的递延所得税确认三）特殊交易或事项涉及的递延所得税确认与直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所与直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所得税应当计入所有者权益得税应当计入所有者权益 如：以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资如：以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值变动，计税基础与账面价值不同，但在实际计算所得税产公允价值变动，计税基础与账面价值不同，但在实际计算所得税时，并不存在会计与税法上的差异时，并不存在会
37、计与税法上的差异相应所得税及递延税项不能相应所得税及递延税项不能调整所得税费用，应当计入所有者权益调整所得税费用，应当计入所有者权益 第六章 所得税会计递延税项的确认 第六章 所得税会计递延税项的确认【例例1414】甲公司于甲公司于20222022年年2 2月自公开市场以月自公开市场以9090万元的价格取得万元的价格取得A A公司发行的债公司发行的债券，并作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。券，并作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产核算。20222022年年1212月月3131日，该债券市价为日，该债券市价为120120万元。万元。按照税法规定，资产在持有
38、期间公允价值变动不计入应税利润，待处置按照税法规定，资产在持有期间公允价值变动不计入应税利润，待处置时一并计入应税所得。时一并计入应税所得。2023 2023年年3 3月甲公司以月甲公司以110110万元的价格出售该债券，甲公司适用所得税税率万元的价格出售该债券，甲公司适用所得税税率为为25%25%，假定不考虑利息确认问题，假定不考虑利息确认问题 第六章 所得税会计递延税项的确认【解析】（1）2022年2月投资 借：其他债权投资 900 000 贷：银行存款 900 000（2）2022年12月末调整公允价值变动 借：其它债权投资 300 000 贷：其他综合收益 300 000（3）2022
39、年12月末确认递延所得税 借：其他综合收益 75 000 贷：递延所得税负债 75 000（4）2023年3月出售 借：银行存款 1 100 000 投资收益 100 000 贷：其他债权投资 1 200 000 借：其他综合收益 225 000 递延所得税负债 75 000 贷：投资收益 300 000与可抵扣亏损和税款抵减有关的递延所得税与可抵扣亏损和税款抵减有关的递延所得税视同可抵扣暂时性差视同可抵扣暂时性差异；以很可能取得的（可弥补）利润为限，确认相应的递延所得税资异；以很可能取得的（可弥补）利润为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少当期所得税费用产，同时减少当期所得税费用 【例例1
40、515】假定假定20222022年企业亏损年企业亏损100100万元，可在未来万元，可在未来5 5年内税前弥补。假定未来年内税前弥补。假定未来5 5年内有足够的应税所得，则：年内有足够的应税所得，则：20222022年：年：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 2525 贷：所得税费用贷：所得税费用 2525如果如果20232023年盈利年盈利500500万万20232023年：年：借：所得税费用借：所得税费用 125125 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 2525 应交税费应交税费 10010022年的亏损为企业带来25万未来收益 第六章 所得税会计递延税项的确认与长期股权投资相关的递
41、延税项与长期股权投资相关的递延税项u在准备长期持有的情况下，不确认相关的所得税影响在准备长期持有的情况下，不确认相关的所得税影响u在不准备长期持有的情况下，确认相关所得税影响在不准备长期持有的情况下，确认相关所得税影响u应减值计提所形成的可抵扣暂时性差异应予以确认应减值计提所形成的可抵扣暂时性差异应予以确认 第六章 所得税会计递延税项的确认与长期股权投资有关的暂时性差异：初始投资成本的调整、投资损益的确认等项目 需要纳税调整?递延所得税?被投资单位宣告现金股利 调整减少 不确认项目需要纳税调整?递延所得税?对初始投资成本的调整，产生营业外收入 调整减少 不确认 确认投资收益（确认投资损失）调整
42、减少（调整增加）不确认 被投资单位宣告现金股利 不调整 不确认 因被投资单位其他综合收益变动，或其他所 有者权益变动 不调整 不确认 采用采用成本法核算的，需要纳税调整？成本法核算的，需要纳税调整？（税法规定，我国境内居民企业之间取得的股息、红利免税）（税法规定，我国境内居民企业之间取得的股息、红利免税）采用权益法核算的，在准备长期持有的情况下需要纳税调整？采用权益法核算的，在准备长期持有的情况下需要纳税调整？第六章 所得税会计递延税项的确认与企业合并相关的与企业合并相关的 主要与主要与“商誉商誉”有关，详见企业合并部分有关，详见企业合并部分与股份支付有关的当期及递延所得税与股份支付有关的当期
43、及递延所得税 了解了解 与股份支付相关的支出不能税前抵扣的，形成永久性差异；与股份支付相关的支出不能税前抵扣的，形成永久性差异；与股份支付相关的支出能税前抵扣的，形成暂时性差异。与股份支付相关的支出能税前抵扣的，形成暂时性差异。其中，其中，预计未来期间可抵扣金额超过按照准则规定确认的与股份支付预计未来期间可抵扣金额超过按照准则规定确认的与股份支付相关的成本费用，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益相关的成本费用，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益 第六章 所得税会计递延税项的确认 第六章 所得税会计递延税项的确认（四）不确认递延所得税的情况（四）不确认递延所得税的情况 企业合并中形成
44、的商誉的初始确认企业合并中形成的商誉的初始确认详见企业合并部分详见企业合并部分 非企业合并的其他交易或事项发生时，所产生的资产（负债）的非企业合并的其他交易或事项发生时，所产生的资产（负债）的初始确认金额如果与其计税基础不同，形成暂时性差异，但既不影初始确认金额如果与其计税基础不同，形成暂时性差异，但既不影响会计利润，也不影响应税利润，则不确认相应的递延税项响会计利润，也不影响应税利润，则不确认相应的递延税项教教材材P113P113之例之例6-146-14【例例1616】新华公司进行内部研发形成的无形资产，其成本为新华公司进行内部研发形成的无形资产，其成本为1 5001 500万元，根万元，根
45、据税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，据税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的，按照无形资产成本的形成无形资产的，按照无形资产成本的175%175%摊销，即税法允许未来期间税摊销，即税法允许未来期间税前扣除的摊销金额为前扣除的摊销金额为2 6252 625万元万元 第六章 所得税会计递延税项的确认【解析】该项无形资产形成并非产生于企业合并，其初始确认既不影响会计利润也不影响应纳税所得，如果确认因账面价值与计税基础不同形成的可抵扣暂时性差异，无法对应所得税费用或所有者权益，只能增加负债或减少其他资产价值，违背历史成本计量属性，故不予
46、确认。四、所得税费用的确认和计量四、所得税费用的确认和计量（一）当期所得税（一）当期所得税 应交所得税应交所得税 =应纳税所得额应纳税所得额 X X 所得税税率所得税税率 应纳税所得额应纳税所得额=会计利润总额会计利润总额 +/-+/-纳税调整项目金额纳税调整项目金额 第六章 所得税会计所得税费用的确认和计量调增：准则不作为收益，税法认可的；准则确认为费用损失，税法不认可的 本期发生的影响损益的可抵扣差异；本期转回的影响损益的应纳税差异调减：准则确认为收益，税法不认可的；准则不确认为费用损失，税法认可的 本期发生的影响损益的应纳税差异；本期转回的影响损益的可抵扣差异【练习练习】新华公司采用资产
47、负债表债务法核算其所得税，适用的所得税税新华公司采用资产负债表债务法核算其所得税，适用的所得税税率为率为25%25%。新华公司。新华公司20192019年实现利润总额年实现利润总额1 5001 500万元，当年发生如下特殊调万元，当年发生如下特殊调整事项：获得国债利息收入整事项：获得国债利息收入2020万元；交易性金融资产公允价值下降万元；交易性金融资产公允价值下降2020万元；万元；其他权益工具投资的公允价值上升其他权益工具投资的公允价值上升1515万元；超标的业务招待费万元；超标的业务招待费1010万元；因万元；因债务担保确认预计负债债务担保确认预计负债3030万元。计算万元。计算2019
48、2019年公司应纳税所得和应交所得税年公司应纳税所得和应交所得税解析：应交所得税=（1500-20+20+10+30）X25%=385万元 第六章 所得税会计计税基础与暂时性差异 当期应确认当期应确认 当期应确认当期应确认 当期应确认当期应确认 递延所得税递延所得税 递延所得税负债递延所得税负债 递延所得税资产递延所得税资产=-期末余额期末余额 -期初余额期初余额（二）递延所得税（二）递延所得税递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果，不包括递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果，不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响计入所有者权益的交易或事项的所得税影响 第六章
49、所得税会计所得税费用的确认和计量本期实际少交税本期实际少交税增加未来税款增加未来税款（三）当期所得税与所得税费用的确认与计量（三）当期所得税与所得税费用的确认与计量本期确认应纳税暂时性差异的纳税影响本期确认应纳税暂时性差异的纳税影响 借：所得税费用借：所得税费用（会计）（会计）贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税（税法）（税法）递延所得税负债递延所得税负债 下期转回：下期转回：借：所得税费用借：所得税费用 递延所得税负债递延所得税负债 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 第六章 所得税会计所得税费用的确认和计量本期实际多交税本期实际多交税减少未来税款减少未来税款本期确认可抵扣
50、暂时性差异的纳税影响本期确认可抵扣暂时性差异的纳税影响 借：所得税费用借：所得税费用（会计）（会计）递延所得税资产递延所得税资产 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税（税法）（税法）下期转回：下期转回：借：所得税费用借：所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 递延所得税资产递延所得税资产 第六章 所得税会计所得税费用的确认和计量 所得税费用所得税费用 =当期应交所得税当期应交所得税 +当期应确认递延所得税（费用）当期应确认递延所得税（费用）所得税费用所得税费用应交税费应交税费本年（会计）利润本年（会计）利润税法认定之当期税会计确认根据税法认定计缴 调整（借或贷）第六章
