1、第第 6 章章 制作:铜陵学院会计学院税务会计税务会计1 第一模块 税收及税务会计概述2 第二模块 增值税会计3 第三模块 消费税会计4 第四模块 所得税会计5 第五模块 其他税会计内容体系内容体系第六章第六章 所得税会计所得税会计【学习目标】【学习目标】本章阐述了所得税的基本理论知识、现行所得税法的主要法律规定、所得税应纳税额的计算方法等问题。通过本章的学习，学生要熟悉企业与个人所得税的基本规定，掌握应纳税所得额的计算、暂时性差异的确认、应纳所得税额的计算、企业与个人所得税的会计核算和运用及所得税的纳税申报。第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述一、所得税概念、纳税人及所得税的征税范围一
2、、所得税概念、纳税人及所得税的征税范围（一）所得税概念（一）所得税概念所得税是以所得为征税对象，并由所获得获取主体缴纳的税收总称。所得税的课税对象主要分为三种：一是提供劳务取得的所得，包括工资薪金所得和劳务报酬所得；二是从事生产经营取得的所得，如利润等；三是提供资金或财产取得的所得，包括利息、股息、红利、租金、特许权使用费等。上述所得因纳税人不同分为个人所得税和企业所得税。个人所得税是以个人(自然人)取得的各项应税所得为征税对象所征收的一种税。企业所得税是以企业的生产经营所得和其他所得为计税依据而征收的一种税，是现代市场经济国家普遍开征的一个重要税种。其具有以下特征：企业所得税以纳税人一定期间
3、内的纯收益额或净所得额为计税依据；以量能负担为征税原则；所得税属于直接税。一般不易转嫁；企业所得税计算比较复杂；实行按年计征、分期预缴的征管办法。（二）所得税的纳税人（二）所得税的纳税人个人所得税的纳税人是指在中国境内有住所，或者虽无住所但在境内居住满一年的个人,以及无住所又不居住或居住不满一年但从中国境内取得所得的个人。我国个人所得税实行支付所得的单位代扣代缴和个人申报纳税相结合的征收管理制度。税法规定：凡支付应纳税所得的单位或个人，都是个人所得税的扣缴义务人。扣缴义务人在向纳税人支付各项应纳税所得(个体工商户的生产经营所得除外)时,必须履行代扣代缴税款的义务。企业所得税的纳税人是指在中华人
4、民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）包括各类企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位和从事经营活动的其他组织等。需要注意的是个人独资企业、合伙企业不适用本法。企业所得税法在法人征税制度上采用企业分为居民企业和非居民企业分类认定办法，以便识别纳税人身份，并明确各类企业不同纳税义务。居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企
5、业所得税。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。（三）所得税的征税范围（三）所得税的征税范围1.个人所得税的征税范围（1）工资、薪金所得。（2）个体工商户的生产经营所得。（3）对企事业单位的承包经营、承租经营所得。（4）劳务报酬所得。（5）稿酬所得。（6）特许权使用费所得。（7）利息、股息、红利所得。（8）财产租赁所得。（9）
6、财产转让所得。（10）偶然所得。（11）其他所得。2.企业所得税的应税所得范围及类别（1）销售货物所得，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的所得。（2）提供劳务所得，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的所得。（3）转让财产所得，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的所得。（4）股息红利等权益性投资所得，是指企业因权益性投资从被投资方取得的所得。（5）利息所得，是指企业将资
7、金提供他人使用或因他人占用本企业资金而取得的所得，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等所得。（6）租金所得，是指企业提供固定资产、包装物或者其他资产使用权取得的所得。（7）特许权使用费所得，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许使用权取得的所得。（8）接受捐赠所得，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。（9）其他所得，是指除以上列举外的企业其他所得，包括企业资产溢余所得、债务重组所得、补贴所得、违约金所得、汇兑收益等。3.企业所得税的应税所得来源地标准的确定 （1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；（2）提供劳务所得，按照劳
8、务发生地确定；（3）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；（4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；（5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；（6）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。二、所得税的税率所得税的税率 （一）个人所得税的税率（一）个人所得税的税率 个人所得税本着“税负从轻、区别对待、分类调节”的原则，规定了超额累进税率和比例税率两种形式，分别不同个
9、人所得项目确定了三种适用税率。1.工资、薪金适用所得税率 工资、薪金所得适用345的七级超额累进税率。见表6-1所示。2.个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营适用税率 个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用535的五级超额累进税率。见表6-2所示。3.稿酬所得适用税率 稿酬所得适用比例税率，税率为20%，并按应纳税额减征30%。故其实际税负为14%。4.劳务报酬所得适用税率 对劳务报酬所得一次收入畸高的，规定在适用20税率征税的基础上，实行加成征税办法。所谓“劳务报酬所得一次收入畸高的”，是指个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20 0
10、00元。对应纳税所得额超过20 000元至50 000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后，再按照应纳税额加征五成，对超过50 000元的部分，按应纳税额加征十成。这实际上等于对劳务报酬所得实行的是一种特殊的延伸的20、30和40的三级超额累进税率。见表6-3所示。（二）企业所得税的税率（二）企业所得税的税率 1.法定税率 居民企业适用的企业所得税法定税率为25%。同时，对在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系的非居民企业，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税，适用税率也为25%。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其
11、所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用法定税率为20%。2.优惠税率 （1）为了鼓励小型企业发展壮大，税法规定凡符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。（2）为了鼓励高新技术企业发展，税法规定对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。（3）在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得，减按10%的税率征收企业所得税。三、所得税的税收优惠政策三、所得税的税收优惠政策（一）个人所得税的税收优惠政策（一）个人所得税的税收优惠政策 1.免征个人所得
12、税的优惠 2.减征个人所得税的优惠 残疾、孤老人员和烈属的所得；因严重自然灾害造成重大损失的；其他经国务院财政部门批准减税的。（二）企业所得税的税收优惠政策（二）企业所得税的税收优惠政策 1.免税优惠免税优惠，是指企业应税收入或所得，按照税法的规定免予征收企业所得税。免税优惠包括：（1）国债利息收入。国债利息收入是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得的与该机构、场所没有
13、实际联系的股息、红利等权益性投资收益。股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有的居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。（4）符合条件的非营利组织。享受免税优惠的非营利组织应同时符合以下条件：第一，.依法履行非营利组织登记手续；第二，从事公益性或者非营利性活动；第三，取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；第四，财产及其孳息不用于分配；第五，按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转增给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；第六，投入人对投入该组织的财产
14、不保留或者享有任何财产权利；第七，工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。符合条件的非营利组织的企业所得税免税收入，具体包括以下收入：接收其他单位或者个人捐赠的收入；除企业所得税法第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；不征税收入和免税收入孳生的的银行存款利息收入；财政部、国家税务总局规定的其他收入。2.定期或定额减税、免税 （1）企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税。企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的
15、种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集、灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞；企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖；企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受上述企业所得税优惠。（2）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营所得，可以免征、减征企业所得税。从事国家重点扶持的公共基础设施项目是指公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。（3）从事符合条件的环境保护、节能节
16、水项目的所得。从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第1笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。享受上述减免税优惠的项目，在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。（4）符合条件的技术转让所得。对符合条件的居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税；享受减免企业所得税优惠的技术转让应符合以下条件：第一，享受优惠的技术转让主体是企业所得税法规定的居民企业；第二，技术转让属
17、于财政部、国家税务总局规定的范围；第三，境内技术转让经省级以上科技部门认定；第四，向境外转让技术经省级以上商务部门认定；第五，国务院税务主管部门规定的其他条件。（5）享受技术转让所得减免企业所得税优惠的企业，应单独计算技术转让所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受技术转让所得企业所得税优惠。3.低税率优惠 税法规定凡符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税；对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构。场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得，减按10%的税率
18、征收企业所得税。4.特别项目税收优惠 （1）加计扣除税收优惠。企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，再按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。（2）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员税收优惠。税法规定，企业安置残疾人员所支付的工资允许实行加计扣除。（3）投资抵免优惠。第一，创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在当年抵扣该企业的应纳税所得额，但股权持有须满2年.当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣；第二，创业投资企
19、业是指依照创业投资企业管理暂行办法和外商投资创业投资企业管理规定，在中国境内设立的专门从事创业投资活动的企业或其他经济组织；第三，中小企业接受创业投资之后，经认定符合高新技术企业标准的，应自其被认定为高新技术企业的年度起，计算创业投资企业的投资期限。该期限内中小企业接受创业投资后，企业规模超过中小企业标准，但仍符合高新技术企业标准的，不影响创业投资企业享受有关税收优惠。（4）减计收入。企业以资源综合利用企业所得税优惠目录规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。其中，原材料占生产产品材料的比例不得低于前述优惠目录规定的标准。
20、（5）抵免应纳税额。企业以资源环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。（6）加速折旧。企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采用加速折旧的方法。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括：由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于法定折旧年限的60%；
21、采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。第二节第二节 应纳税所得额的计算应纳税所得额的计算一、个人应纳税所得额的规定一、个人应纳税所得额的规定（一）每次收入的确定（一）每次收入的确定 劳务报酬所得：同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次；稿酬所得：再版应算另一次，追加印数应合并，出版并连载分别算、分次付稿酬应合并；特许权使用费所得：以一次转让所得为一次；财产租赁所得：1个月内收入为1次；利息、股息、红利所得：以每次收入为一次；偶然所得：以每次收入为一次；其他所得：以每次收入为一次。（二）费用减除标准二）费用减除标准 工资、薪金所得：以每月收入额减除费用3500元后
22、的余额为应纳税所得额；个体工商户的生产、经营所得：以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用、损失后的余额为应纳税所得额；对企事业单位的承包经营、承租经营所得：收入减必要费用（即按月减除3500元）为应纳税所得额；劳务报酬、稿酬、特许权使用费、财产租赁所得：每次收入不超过4000元，减除费用800元，超过4000元，减除20%的费用为应纳税所得额；财产转让所得：以财产转让所得减去财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额。二、企业应纳税所得额的一般规定二、企业应纳税所得额的一般规定（一）应纳税所得额（一）应纳税所得额 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前
23、年度亏损后的余额，为应纳税所得额，计算公式如下：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-扣除额-允许弥补的以前年度亏损（二）亏损企业（二）亏损企业 企业按照税法有关规定，将每一年纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除数后小于零的数额，为亏损。企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不超过5年。（三）企业清算所得（三）企业清算所得企业清算所得，是指企业全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等计算后的余额。投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，
24、超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。（四）企业应纳税所得额计算应遵循的原则（四）企业应纳税所得额计算应遵循的原则 1.权责发生制原则 属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用，但另有规定的除外。2.税法优先原则在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律法规的规定不一致的，应当依据税收法律法规的规定计算。三、企业所得税中的收入总额三、企业所得税中的收入总额（一）收入总额概述（一）收入总额概述 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售
25、货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入以及其他收入。1.企业取得收入的货币形式 企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。2.企业取得收入的金额 由于取得收入的货币形式的金额是确定的，而取得收入的非货币形式的金额不确定，企业在计算非货币形式收入时，必须按一定的标准折算为确定的金额，以便征税时准确计量收入。税法规定，企业以非货币形式取得的
26、收入，应当按照公允价值确定收入额。3.企业取得收入的原则 企业收入一般是按照权责发生制原则确认。注重强调企业收入与费用的时间配比，要求企业收入、费用的确认时间不得提前或滞后。（二）销售货物收入（二）销售货物收入 销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。企业销售货物收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。1.企业销售商品的一般性收入的确认 对企业销售商品的一般性收入，同时满足下列条件的应确认为收入的实现：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权
27、，也没有实施有效的控制；收入的金额能够可靠的计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可、可靠地核算。2.特殊销售方式收入的确认 特殊销售方式的，按下列规定确认收入实现时间：销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入；销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入；销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检查完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入；销售商品采取支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。3.其他商品销售收入的确认（1）采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件
28、的，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。（2）销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。（3）企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。（4）债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。（5）企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质
29、量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。（6）对于企业买一赠一等方式组合销售商品的，其赠品不属于捐赠，应按各项商品的价格比例来分摊确认各项收入，其商品价格应以公允价格计算。（三）提供劳务收入（三）提供劳务收入 提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。对企业提供劳务交易的，在纳税期末应合理确认收入和计算成本费用；具体
30、办法可采用完工进度来确定，包括已完工作量、已提供劳务占总劳务的比例、发生的成本占总成本的比例等；企业应按合同或协议总价款，按照完工程度确认当期劳务收入，同时确认当期劳务成本；企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：安装费应根据安装完工进度确认收入，对商品销售附带安装的，安装费应在商品销售实现时确认收入；宣传媒介
31、的收费应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费应根据制作广告的完工进度确认收入；软件费为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入；服务费，包含在商品售价内可区的服务费，在提供服务的期间分期确认收入；艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入；会员费，对只取得会籍而不享受连续服务的，在取得会费时确认收入，一次取得会费而需提供连续服务的，其会费应在整个受益期间分期确认收入；特许权费，属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服
32、务的特许权费，在提供服务时确认收入。劳务费，长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关活动发生时确认收入。（四）其他收入（四）其他收入 1.转让财产收入 转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。企业转让财产收入应于转让协议生效，且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。2.股息、红利等权益性投资收益 股息、红利等权益性投资收益是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国
33、务院、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。被投资企业将股权溢价所形成的资本公积转为股本时，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。3.利息、租金、特许权使用费、接受捐赠收入 利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现；特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现；接受捐赠收入按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。四、企业所得税中的不征税收入四、企业所得税中的不征税收入（一）财政拨款（一）财政拨款财政拨款一
34、般是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政性资金。财政性资金是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税种，但不包括企业按规定取得的出口退税款。（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金 行政事业性收费，一般是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金一般是指企业依照律法、行
35、政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。（三）国务院规定的其他不征税收入（三）国务院规定的其他不征税收入国务院规定的其他不征税收入一般是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。五、企业所得税中的税前扣除项目及标准五、企业所得税中的税前扣除项目及标准（一）一般扣除项目（一）一般扣除项目 1.成本与费用 （1）企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。对工资合理性的判断主要包括如下方面：一是雇员实际提供了服务；二是报酬总额在数量上市合理的。（2）社会保险费的税前扣除。企业依照国务院有关主管部门或者升级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保
36、险、基本医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。自2008年1月1日起，企业在为本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险、补充医疗保险、分别在不超过职工工资总额的5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。（3）职工福利费等的税前扣除。企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除；企业缴纳的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除；企业发生的职工教育费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（4）企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发
37、生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。对从事股权投资业务的企业，其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。（5）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部分另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后 年度结转扣除。（6）企业在生产经营活动中发生的利息支出准予扣除，包括非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分等。（7
38、）非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。（8）企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。2.税金税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及附加。即纳税人按照规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市维护建设税、教育费附加，以及发生的房产税、车船税、土地使用税、印花税等税金及附加等准予扣除。3.损失损失是指企业在生产经营过程中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废
39、损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失准予扣除。4.其他支出其他支出是指企业除成本、费用、税金、损失外，在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出准予扣除。包括：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除；企业参加财产保险，按照有关规定缴纳的保险费，准予扣除；企业依照国家有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。但上诉专项资金改变用途的，不得扣除；企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除；企业发生的与生产经营有关的手续费和佣金支出，不超过有关规定的，准予扣除，超过部分，不得扣除。（二）特殊扣除项
40、目（二）特殊扣除项目1.公益性捐赠的税前扣除企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。2.租赁费支出以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。3.汇兑损失 企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。（三）禁止扣除项目（三）禁止扣除项目1.向投资者支付的股息、红利等权
41、益性投资收益的款项2.企业所得税税款3.税收滞纳金4.罚金、罚款和被没收财物的损失5.国家规定的公益性捐赠支出以外的捐赠支出6.赞助支出7.未经核定的准备金支出8.与取得收入无关的其他支出六、企业所得税中资产的税收处理六、企业所得税中资产的税收处理（一）固定资产（一）固定资产 1.固定资产折旧 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。不得计算折旧扣除的有：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定
42、资产。2.固定资产计税基础 外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于该资产达到预定使用用途发生的其他支出为计税基础；自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；改建的固定资产，除法定的支出外，以改建过程中发生的改
43、建支出增加计税基础。3.固定资产折旧的最低年限除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：房屋、建筑物，为20年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；电子设备，为3年。4.固定资产的折旧方法 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除；从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定；生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制
44、造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧法。轻工，纺织、机械、汽车等4个行业的企业2015年1月1日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧法。（二）生产性生物资产（二）生产性生物资产 生产性生物资产的计税基础按照外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：林木类生产性生物资产，为
45、10年；畜类生产性生物资产，为3年。（三）无形资产（三）无形资产 1.无形资产摊销 在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。不得计算摊销费用扣除的有：自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；自创商誉；与经营活动无关的无形资产；其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。2.无形资产的计税基础：外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于该资产达到预定使用用途发生的其他支出为计税基础；自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允
46、价值和支付的相关税费为计税基础。无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。（四）长期待摊费用（四）长期待摊费用 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销；租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销；固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销；其他应当作为长期待摊
47、费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。（五）存货与投资资产及资产损失（五）存货与投资资产及资产损失 企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除；企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除；资产损失是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。企业在发生上述资产损失，应在按税法规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。七、非居民企业的
48、应纳税所得额七、非居民企业的应纳税所得额 在中国境内未设立机构。场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设立机构、场所没有实际联系的非居民企业，其来源于中国境内的所得，按照下列方法计算其应纳税所得额：股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。【例6-1】某企业2014年度销售收入净额为2000万元，全年发生业务招待费25万元，且能提供有效凭证。该企业在计算企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的业务招待费为多少？根据规定，企业发生的生产经营活动
49、有关的业务招待费，按照发生额的60%扣除，但最高不超过当年销售收入的5。业务招待费的60%为2560%=15万元，当年销售收入的5为2 0005=10万元，因此，准予扣除的业务招待费为10万元。【例7-2】某企业2015年开具增值税专用发票取得收入3 510万元，同时企业为销售货物提供了运输服务，运输收取标准为销售货物收入的10%，并开具普通发票。收入对应的销售成本和运输成本为2 780万元，期间费用为360万元，营业外支出200万元（其中180万元为公益性捐赠支出），上年度企业自行计算亏损80万元，经税务机关核定的亏损为60万元。企业在所得税前可以抵扣的公益性捐赠支出为多少？（1）运输收入=
50、3 51010%(1+17%)=300(万元)（2）年度利润总额=3 510+300-2 780-360-200=470（万元）（3）企业发生的公益性捐赠支出在年度利润总额12%以内的部分，准予税前扣除。捐赠扣除限额=47012%=56.4(万元)第三节第三节 应纳税额的计算应纳税额的计算一、个人应纳税额的计算一、个人应纳税额的计算（一）工资、薪金应纳税额的计算（一）工资、薪金应纳税额的计算 1.一般工资、薪金应纳税额的计算对个人取得的全年一次性奖金,如果在发放年终一次性奖金的月份,当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额(3500元),应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资、薪金所得与费用扣
