1、纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 纳税人的法律界定纳税人的法律界定 生产应税消费品的纳税人生产应税消费品的纳税人 委托加工应税消费品的纳税人委托加工应税消费品的纳税人 进口应税消费品的纳税人进口应税消费品的纳税人 纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 消费税是针对特定的纳税人，因此可以通过企业的消费税是针对特定的纳税人，因此可以通过企业的合并，递延纳税时间合并，递延纳税时间 合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款。转让环节，从而递延部分消费税税款。如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减如果后一
2、环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业的消费税税负轻企业的消费税税负 案例案例 某地区有两家大型酒厂某地区有两家大型酒厂A和和B，它们都是独立核算，它们都是独立核算的法人企业。企业的法人企业。企业A主要经营粮食类白酒，以当主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税法规定，应该适用税法规定，应该适用25%的税率。企业的税率。企业B以企业以企业A生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，按照税法生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，按照税法规定，应该适用规定，应该适用10%的税率。企业的税率。企业A每年要向企每年要向企业业B提供价值
3、提供价值2亿元，计亿元，计5000万千克的粮食酒。经万千克的粮食酒。经营过程中，企业营过程中，企业B由于缺乏资金和人才，无法经营由于缺乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。此时企业下去，准备破产。此时企业B共欠企业共欠企业A共计共计5000万货款。经评估，企业万货款。经评估，企业B的资产恰好也为的资产恰好也为5000万元万元。企业。企业A领导人经过研究，决定对企业领导人经过研究，决定对企业B进行收购进行收购，其决策的主要依据如下：，其决策的主要依据如下：（1）这次收购支出费用较小。由于合并前，）这次收购支出费用较小。由于合并前，企业企业B的资产和负债均为的资产和负债均为5000万元，净资产为万
4、元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。（2）合并可以递延部分税款。合并前，企业）合并可以递延部分税款。合并前，企业A向企业向企业B提供的粮食酒，每年应该缴
5、纳的税款提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：消费税为：消费税20000万元万元25%+5000万万20.5=10000万元；增值税万元；增值税20000万元万元17%=3400万元，而这笔税款一部分合并后万元，而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳可以递延到药酒销售环节缴纳(消费税从价计消费税从价计征部分和增值税征部分和增值税)，获得递延纳税好处；另一，获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了纳了 （3）企业）企业B生产的药酒市场前景很好，生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向企业合并后可以将经营的
6、主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。由于粮食酒的消费税税费税款将减少。由于粮食酒的消费税税率为率为25%，而药酒的消费税税率为，而药酒的消费税税率为10%，但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率则为则为25%。如果企业转产为药酒生产企。如果企业转产为药酒生产企业，则税负将会大大减轻。业，则税负将会大大减轻。假定药酒的销售额为假定药酒的销售额为2.5亿元，销售数量为亿元，销售数量为5000万千克。万千克。合并前应纳消费税款为：合并前应纳消费税款为：A厂应纳消费税：厂应纳消费税：2000025%+500020.5=
7、10000（万元）（万元）B厂应纳消费税：厂应纳消费税：25 00025%=6 250（万元）（万元）合计应纳税款：合计应纳税款：10 000+6 250=16 250（万元）（万元）合并后应纳消费税款为：合并后应纳消费税款为：2500025%=6250（万元）（万元）合并后节约消费税税款：合并后节约消费税税款：162506250=10000（万元）（万元）计税依据的税收筹划计税依据的税收筹划 计税依据的法律界定计税依据的法律界定 我国现行的消费税的计税依据分为销售额和销售数我国现行的消费税的计税依据分为销售额和销售数量两种类型。量两种类型。销售额的确定销售额的确定 纳税人销售应税消费品向购买
8、方收取的除增值税税款以外的纳税人销售应税消费品向购买方收取的除增值税税款以外的全部价款和价外费用全部价款和价外费用 组成计税价格组成计税价格=（成本（成本+利润）利润）/（1消费税税率）消费税税率）组成计税价格组成计税价格=（材料成本（材料成本+加工费）加工费）/（1消费税税率）消费税税率）组成计税价格组成计税价格=（关税完税价格（关税完税价格+关税）关税）/（1消费税税率）消费税税率）销售数量的确定销售数量的确定 计税依据的税收筹划计税依据的税收筹划 关联企业转移定价关联企业转移定价 消费税的纳税行为发生在生产领域而非流通领域（消费税的纳税行为发生在生产领域而非流通领域（金银首饰除外），如果
9、将生产销售环节的价格降低金银首饰除外），如果将生产销售环节的价格降低，可直接取得节税的利益。因而，关联企业中生产，可直接取得节税的利益。因而，关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果以较（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果以较低的价格将应税消费品销售给其独立核算的销售部低的价格将应税消费品销售给其独立核算的销售部门，则可以降低销售额，从而减少应纳消费税税额门，则可以降低销售额，从而减少应纳消费税税额。而独立核算的销售部门，由于处在销售环节，只。而独立核算的销售部门，由于处在销售环节，只缴增值税，不缴消费税，因而，这样做可使集团的缴增值税，不缴消费税，因而，这样做可使集团的整体
10、消费税税负一目了然，增值税税负保持不变。整体消费税税负一目了然，增值税税负保持不变。案例案例 某酒厂主要生产粮食白酒，产品销往全国各地某酒厂主要生产粮食白酒，产品销往全国各地的批发商。按照以往的经验，本地的一些商业的批发商。按照以往的经验，本地的一些商业零售户、酒店、消费者每年到工厂直接购买的零售户、酒店、消费者每年到工厂直接购买的白酒大约白酒大约1000箱（每箱箱（每箱12瓶，每瓶瓶，每瓶500克）。克）。企业销给批发部的价格为每箱（不含税）企业销给批发部的价格为每箱（不含税）1200元，销售给零售户及消费者的价格为（不含税元，销售给零售户及消费者的价格为（不含税）1400元。经过筹划，企业
11、在本地设立了一独元。经过筹划，企业在本地设立了一独立核算的经销部，企业按销售给批发商的价格立核算的经销部，企业按销售给批发商的价格销售给经销部，再由经销部销售给零售户、酒销售给经销部，再由经销部销售给零售户、酒店及顾客。已知粮食白酒的税率为店及顾客。已知粮食白酒的税率为25%。直接销售给零售户、酒店、消费者的白酒应纳直接销售给零售户、酒店、消费者的白酒应纳消费税额：消费税额：1400100025%+1210000.5=356 000（元）元）销售给经销部的白酒应纳消费税额：销售给经销部的白酒应纳消费税额：1200100025%+1210000.5=306 000（元）元）节约消费税额：节约消费
12、税额：356000306 000=50 000（元（元）选择合理的加工方式选择合理的加工方式 委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的计税依据不同，委托加工时，受托方（个体工商户计税依据不同，委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，计税依据为同类产品销售价除外）代收代缴税款，计税依据为同类产品销售价格或组成计税价格；自行加工时，计税依据为产品格或组成计税价格；自行加工时，计税依据为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出。不论委应税消费品后，要以高于
13、成本的价格售出。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，税消费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托负。对委托方来说，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未纳税。案例：委托加工方式的税负案例：委托加工方式的税负 委托加工的消费品收回后，继续加工成委托加工的消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品另
14、一种应税消费品 A卷烟厂委托卷烟厂委托B厂将一批价值厂将一批价值100万元的烟叶万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费加工成烟丝，协议规定加工费75万元；加工万元；加工的烟丝运回的烟丝运回A厂后继续加工成甲类卷烟，加厂后继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计工成本、分摊费用共计95万元，该批卷烟售万元，该批卷烟售出价格（不含税）出价格（不含税）700万元，出售数量为万元，出售数量为0.4万大箱。烟丝消费税税率为万大箱。烟丝消费税税率为30%，卷烟的消，卷烟的消费税税率为费税税率为45%，（增值税不计）。，（增值税不计）。A厂支付加工费同时，向受托方支付其代收代缴消费税、城厂支付加工费同时，向
15、受托方支付其代收代缴消费税、城建税及教育费附加：建税及教育费附加：（100+75）/（130%）30%（1+7%+3%）=75+7.5=82.5（万元）万元）A厂销售卷烟后，应缴纳消费税：厂销售卷烟后，应缴纳消费税：70045%0.415075=300(万元万元)应纳城建税及教育费附加应纳城建税及教育费附加=300（7%+3%）=30（万元）（万元）A厂税后利润：（厂税后利润：（7001007582.59530030）（133%）=11.725（万元）（万元）（2）委托加工的消费品收回后，委托方不再继续加工，而是直）委托加工的消费品收回后，委托方不再继续加工，而是直接对外销售接对外销售如上例，
16、如上例，A厂委托厂委托B厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，支厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，支付加工费为付加工费为170万元；万元；A厂收回后直接对外销售，售价仍为厂收回后直接对外销售，售价仍为700万万元元A厂支付受托方代收代缴消费税金：（厂支付受托方代收代缴消费税金：（100+170）/（145%）45%+0.4150=280.91(万元万元)A 厂 支 付 受 托 方 代 收 代 缴 的 城 建 税 及 教 育 税 附 加：厂 支 付 受 托 方 代 收 代 缴 的 城 建 税 及 教 育 税 附 加：280.91(1+7%+3%)=28.091（万元）（万元）A厂销售时不用再
17、缴纳消费税，因此其税后利润的计算为：厂销售时不用再缴纳消费税，因此其税后利润的计算为：（700100170280.9128.091）（133%）=81.069(万元万元)两种情况的比较两种情况的比较 在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况在被加工材料成本相同、最终售价相同的情况下，后者显然比前者对企业有利得多，税后利下，后者显然比前者对企业有利得多，税后利润多润多69.344万元万元(81.06911.725)。而在一般情。而在一般情况下，后种情况支付的加工费要比前种情况支况下，后种情况支付的加工费要比前种情况支付的加工费（向委托方支付加自己发生的加工付的加工费（向委托方支付加自己发生的加工
18、费之和）要少。对受托方来说，不论哪种情况费之和）要少。对受托方来说，不论哪种情况，代收代缴的消费税都与其盈利无关，只有收，代收代缴的消费税都与其盈利无关，只有收取的加工费与其盈利有关。取的加工费与其盈利有关。（3）自行加工完毕后销售）自行加工完毕后销售如果生产者购入原料后如果生产者购入原料后,自行加工成应税消费品对外销售，其税负自行加工成应税消费品对外销售，其税负如何呢？仍以上例，如何呢？仍以上例，A厂自行加工的费用为厂自行加工的费用为170万元，售价为万元，售价为700万元，应缴纳消费税：万元，应缴纳消费税：70045%+1500.4=375（万元）（万元）缴纳城建税及教育费附加：缴纳城建税
19、及教育费附加：375（7%+3%）=37.5（万元）（万元）税后利润：（税后利润：（70010017037537.5）（133%）=11.725（万元）（万元）由此可见，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利由此可见，在各相关因素相同的情况下，自行加工方式的税后利润与半委托加工方式税后利润相同。一般情况下，自行加工的费润与半委托加工方式税后利润相同。一般情况下，自行加工的费用通常大于委托加工所支付的费用，在这种情况下，可选择委托用通常大于委托加工所支付的费用，在这种情况下，可选择委托加工方式。加工方式。以应税消费品抵债、入股的筹划以应税消费品抵债、入股的筹划 根据税法规定根据税法规定,
20、纳税人用于换取生产资料纳税人用于换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务等方和消费资料，投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。因此如果企业存在以应税计算消费税。因此如果企业存在以应税消费品抵债、入股的情况下，最好先销消费品抵债、入股的情况下，最好先销售，再作抵债或入股的处理。售，再作抵债或入股的处理。某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有三种价格，以共有三种价格，以4000元的单价销售元的单价销售50辆，
21、以辆，以4500元元的单价销售的单价销售10辆，以辆，以4800元的单位销售元的单位销售5辆。当月以辆。当月以20辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料。双方按当月辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料。双方按当月的加权平均销售价格确定摩托车的价格，摩托车的消的加权平均销售价格确定摩托车的价格，摩托车的消费税税率为费税税率为10%。税法规定，纳税人的自产的应税消费品用于换取生产税法规定，纳税人的自产的应税消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股或抵偿债务等，应当按照资料和消费资料、投资入股或抵偿债务等，应当按照纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依
22、据。应纳消费税为：应纳消费税为：48002010%=9600（元）（元）如果该企业按照当月的加权平均单价将如果该企业按照当月的加权平均单价将这这20辆摩托车销售后，再购买原材料，辆摩托车销售后，再购买原材料，则应纳消费税为：则应纳消费税为：（400050+450010+48005）（50+10+5）2010%=8276.92（元）（元）节税额为：节税额为：96008276.92=1323.08(元元)消费税税率的筹划消费税税率的筹划消费税税率的法律界定消费税税率的法律界定 消费税税率分为比例税率和定额税率。同一消费税税率分为比例税率和定额税率。同一种产品由于其产品性能、价格、原材料构成种产品由
23、于其产品性能、价格、原材料构成不同，其税率也高低不同。如酒类产品，分不同，其税率也高低不同。如酒类产品，分为粮食白酒、薯类白酒、酒精、啤酒、黄酒为粮食白酒、薯类白酒、酒精、啤酒、黄酒和其他酒等，分别适用不同的税率和其他酒等，分别适用不同的税率 税率的筹划地基本思路税率的筹划地基本思路 当企业兼营多种不同税率的应税消费品时，当企业兼营多种不同税率的应税消费品时，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量。因为税法规定，未分别核算销、销售数量。因为税法规定，未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成
24、套消费品出售的，应从高适用税费品组成成套消费品出售的，应从高适用税率，这无疑会增加企业的税收负担。率，这无疑会增加企业的税收负担。根据税法的有关规定对不同等级的应税消费根据税法的有关规定对不同等级的应税消费品进行定价筹划。品进行定价筹划。制定合理的销售价格制定合理的销售价格 根据税法的有关规定，每吨啤酒出厂价根据税法的有关规定，每吨啤酒出厂价格（含包装物及包装物押金）在格（含包装物及包装物押金）在3000元元（含（含3000元，不含增值税）以上的，单元，不含增值税）以上的，单位税额每吨位税额每吨250元，在元，在3000元以下的单位元以下的单位税额每吨税额每吨220元。纳税人可以通过制定合元。
25、纳税人可以通过制定合理的价格，适用较低的税率，达到减轻理的价格，适用较低的税率，达到减轻税负的目的。税负的目的。价格的选择可以通过无差别价格临界点（即：每吨价格高于价格的选择可以通过无差别价格临界点（即：每吨价格高于3000元时的税后利润与每吨价格等于元时的税后利润与每吨价格等于2999.99元时的税后利润相等时的元时的税后利润相等时的价格）进行判别。价格）进行判别。其计算过程如下：其计算过程如下：设临界点的价格为设临界点的价格为X（由于其高于（由于其高于3000元，故适用元，故适用250元的税率）元的税率），销售数量为，销售数量为Y，即：，即：应纳消费税：应纳消费税：250Y应纳增值税：应纳
26、增值税：XY17%进项税额进项税额应纳城建税及教育费附加：应纳城建税及教育费附加：250Y+（X17%进项税额）进项税额）（7%+3%）应纳所得税：应纳所得税：XY成本成本250Y250Y+（XY17%进进项税额）项税额）（7%+3%）所得税税率所得税税率税后利润：税后利润：XY成本成本250Y250Y+（XY17%进项进项税 额）税 额）（7%+3%）（1-所 得 税 税 率）所 得 税 税 率）每吨价格等于每吨价格等于2999.99元时税后利润为：元时税后利润为：2999.99Y成本成本220Y220Y+(2999.99Y17%)进项税进项税额额(7%+3%)(1-所得税率所得税率)当式当
27、式=式时，则：式时，则：X=2999.99+27.47=3027.46(元元)即：临界点的价格为即：临界点的价格为3027.46时，两者的税后利润利润相同。当销时，两者的税后利润利润相同。当销售价格售价格3027.46时，纳税人才能获得节税利益。当销售价格时，纳税人才能获得节税利益。当销售价格3027.46时，纳税人取得的税后利润反而低于每吨价格为时，纳税人取得的税后利润反而低于每吨价格为2999.99元时的税后利润。元时的税后利润。同理同理,可解得卷烟临界点时价格。其计算过程如下：可解得卷烟临界点时价格。其计算过程如下：按照税收政策的规定，卷烟消费税采取了复合计税的按照税收政策的规定，卷烟消
28、费税采取了复合计税的办法，即先从量每大箱征收办法，即先从量每大箱征收150元，再从价对单条（元，再从价对单条（200支，下同）调拨价为支，下同）调拨价为50元（含元（含50元，不含增值税）元，不含增值税）以上的按以上的按45%的税率征收，对单条调拨价为的税率征收，对单条调拨价为50元以下元以下的按的按30%的税率征收。因此企业如何定价对企业税负的税率征收。因此企业如何定价对企业税负及利润的影响非常关键。及利润的影响非常关键。根据税收政策，从价定率征收消费税有个临界点，即根据税收政策，从价定率征收消费税有个临界点，即单条调拨价在单条调拨价在50元时税率发生变化，消费税税率由元时税率发生变化，消费税税率由30%上升到上升到45%，税负必然加重。而企业的财务目标，税负必然加重。而企业的财务目标为追求企业税后利润最大化，因此应根据税收政策的为追求企业税后利润最大化，因此应根据税收政策的变化，筹划产品的价格定位。设临界点的价格为变化，筹划产品的价格定位。设临界点的价格为X，可得：可得：X成本成本X45%从量税从量税X45%+从量税从量税+（X17%进项税额）进项税额）（7%+3%）=49.99成本成本49.9930%从量税从量税49.9930%+从量税从量税+（49.9917%进项税额）进项税额）（7%+3%）解得解得,X=66.89(元元)
