1、第九章 销售与收款循环审计教学目标：了解销售与收款循环主要业务活动及涉及的主要凭证和记录；掌握销售与收款循环关键内部控制及控制测试；理解并掌握销售与收款循环实质性测试程序；能运用所学的基本理论、方法和技能解决销售与收款循环实际审计中的各种问题。第九章 销售与收款循环审计 本章主要内容：一、销售与收款循环概述 二、销售与收款循环的内部控制及其测试 三、主营业务收入审计 四、应收账款审计 五、其他相关账户审计顾客订单发运凭证（4）装运货物销售单批准赊销信用（5）向顾客开具账单销售发票（6）记录销售凭证账簿一、销售与收款循环概述（一）主要业务活动（3）仓库发货（1）接受订单主要业务活动对应的凭证及记
2、录1、接受顾客订单顾客订货单2、批准赊销信用销售单3、按销售单供货销售单4、按销售单装运货物货运凭证5、向顾客开具账单商品价目表、销售发票6、记录销售转账凭证、应收账款明细账、营业收入明细账7、办理和记录现金及银行存款收入顾客月末对账单、汇款通知单、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账8、办理和记录销货退回及折扣折让贷项通知单、折扣折让明细账9、注销坏账坏账审批表10、提取坏账准备董事会（或管理层）决议（二）涉及的凭证和记录二、销售与收款循环的内部控制及其测试 （一）销货与收款循环内部控制 （二）内部控制测试（一）销货与收款循环的内部控制 职责分离控制 授权审批控制 会计记录控制 定期核对控制
3、 寄收对账单控制 内部核查程序控制内部控制目标内部核查程序控制举例登记入账的销货业务是真实的检查销售发票的连续性并检查所附的佐证凭证销货业务均经适当审批了解顾客的信用情况，确定是否符合企业的赊销政策所有销货业务均已登记入账检查发运凭证的连续性，并将其与主营业务收入明细账进行核对登记入账的销货业务均经正确估价将销售发票上的数量与发运凭证上的记录进行比较核对登记入账的销货业务的分类恰当将登记入账的销货业务的原始凭证与会计科目表比较核对销货业务的记录及时检查开票员所保管的未开票发运凭证，确定是否包括所有应开票的发运凭证在内销货业务已经正确地记入明细账并经准确汇总从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总
4、账内部核查程序控制（二）控制测试 1、已入账的销售业务确实是向真实顾客的发货（真实性）（1）关键控制点。销售业务是以经授权的销货通知单和经批准的顾客订货单为依据入账的。发货之前赊销经过信用部门核准。销售发票、销货通知单、出库单和货运单必须由专人保管。领用时必须有详细的记录。按月给客户寄发对账单，对客户反馈的意见做独立追查。（2）控制点测试 审查销货发票是否有提货单和客户订单为依据。审查客户订单上是否附有赊销批准手续。检查已领用销售发票、销货通知单、出库单和货运单的手续是否完整。检查是否有对账单寄出的回执，审查客户的回函。（二）控制测试 2、发生的销售业务均以入账（完整性）（1）关键控制点 销货
5、通知单、出库单、货运单均预先连续编号。销售发票预先连续编号。采用恰当的会计科目表内部复核和验证。（2）控制点测试 检查销货通知单、出库单、货运单是否预先连续编号并按编号顺序开具 检查销售发票是否预先连续编号，是否按编号顺序开具。检查科目表的恰当性。审查有关凭证的内部验证记录。3、已入账的销售金额是实际发货按商品价目表计算的金额，并且已正确开票和登记入账。销售业务的分类和记录的日期都是正确的（估价或分摊）（1）关键控制点 确定销售单价、付款条件、运费、折扣是否已经适当授权。发票编制的内部审核。销售、仓储、货运与会计部门应将经办的销售业务分别形成记录，并定期进行核对。尽可能在销售发生当日开具销售发
6、票和登记入账，并经过内部审核。（2）控制点测试 检查销售发票是否有恰当的授权。审查有关凭证上的内部审查记录。审查销售、仓储、货运与会计部门将已经办的销售业务定期核对的记录。审查出库单存根，发现未开发票并且未入账的销售业务。4、销售业务已正确记入相关明细账，并经正确汇总记入总账。（过账和汇总）（1）关键控制点 每月定期给客户寄送对账单。由独立人员对应收账款明细账做内部核查。将应收账款明细账余额合计数与其总账余额合计数进行比较。（2）控制点测试 询问对账单是否已经寄出。审查应收账款明细账内部核查标记。审查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记。应收账款审计 （一）审计目标 （二）实质
7、性测试程序（一）审计目标 首先区分是资产负债表项目还是利润表项目，若是资产负债表项目要对管理当局的五项认定进行再认定；若是利润表项目要对管理当局的四项认定进行再认定（二）实质性程序 1获取或编制，复核加计正确（作为核对的标准）2分析应收帐款账龄应收帐款的可回收性、和函证联系起来。（二）实质性程序 3向债务人函证应收账款。定义：应收账款函证就是直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录是否正确的一种审计方法。目的：是证实应收账款账户余额的真实性、正确性。是否存在？控制：询证函由注册会计师利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及地址编制，但询证函的寄发一定要由注册会计师亲自进
8、行。（寄发、回收）3向债务人函证应收账款 函证的方式。函证方式分为肯定式函证和否定式函证两种。肯定式函证/答复式函证，又称正面式、积极式函证，就是向债务人发出询证函，要求其证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。否定式函证/默认式函证，又称反面式、消极式函证，它也是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时才要求债务人向注册会计师复函。3向债务人函证应收账款当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：个别账户的欠款金额较大；有理由相信欠款可能存在争议、差错等问题。当债务人符合以下所有条件时，可以采用否定式函证：平；相关的内部控制是有效的，重大错报风险评估为
9、低水预计差错率较低；欠款余额小的债务人数量很多；没有理由相信被询证者不认真对待询证函。协调：有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜：对于大金额账项采用肯定式函证，对于小金额账项则采用否定式函证。3向债务人函证应收账款 函证的范围和对象。注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：应收账款在全部资产中的比重。被审计单位内部控制的强弱。以前期间的函证结果。函证方式的选择。一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；余额为零的项目；非正常项目。3向债务人函证应收账款 函证时间的选
10、择。为了充分发挥函证的作用，通常应选择与资产负债表日接近的时间进行函证。函证的控制。注册会计师应直接控制询证函的发送和回收。无法投递：对于因无法投递而退回的信函要进行分析，查明是由于被函证者地址迁移、差错而致使信函无法投递，还是这笔应收账款本来就是一笔假账。肯定式函证不回函的控制 函证结果差异的分析。购销双方入账的时间存在差异（即未达账项）。购销一方或双方存在记账差错或舞弊行为。（二）实质性程序 4请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额 5检查未函证应收账款 6 检查坏账的确认和处理 7 抽查有无不属于结算业务的债权 8 检查外币应收账款的折算 9 分析应收账款明
11、细账余额 10 检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露单项选择题 在以下各项中，通常应扩大应收账款函证范围的是（）。A.应收账款占资产总额的比重较低B.被审计单位内部控制薄弱C.以前期间函证结果良好D.采用积极式函证方式而不是消极式函证方式单项选择题 注册会计师负责对甲公司20年度财务报表进行审计。在对应收账款实施函证程序时，针对下列方面通常难以获取有效审计证据的是（）。A.应收账款的存在性B.应收账款的可变现净值C.应收账款金额的准确性D.应收账款是否归属于甲公司 审计人员使用函证程序审查应收账款时，最难发现的错弊是（）。A.应收账款提前入账 B.应收账款金额记录错误C.漏记应收账款 D.
12、虚列应收账款单项选择题 对两次发出肯定式询证函后仍未得到回复的某笔应收账款，审计人员应当：A将该笔应收账款确认为坏帐B认定被审计单位虚构应收账款户名，捏造应收账款C查阅有关销货合同、发货单，验证应收账款的真实性 D编制应收账款账龄分析表 为确定应收账款的可实现价值，审计人员应实施的审计程序是：A将应收账款明细表与应收账款总账、明细账进行核对B将应收账款总账余额与财务报表中应收账款余额进行核对C取得或编制应收账款账龄分析表D抽取应收账款明细帐个别记录，追查至有关原始凭证例题：假定你于20XX年11月末对一个新客户（Z公司）的应收账款进行函证。11月30日的应收账款余额为980 156元，明细账户
13、为210户，你从中抽取了60户进行函证，其余额为677 220元。函证的对象中除了9户以外，其余均收到回函（计51份）。在这些回函中，指出有差异的有10份，对于产生差异的原因这些企业分别解释为：（1）我们（Y公司）所欠的货款（余额10万元）已于10月20日付清。（2）我们（X公司）所欠的货款（余额20万元）已于11月10日付清。（3）我们（W公司）尚未收到货物。（4）我们（V公司）曾于9月份预付过货款20万元，这笔货款足以抵付账户所示的欠款19万元。要求：针对以上问题，你将采用怎样的审计程序？主营业务收入审计（一）审计目标（二）实质性测试程序（二）实质性程序 1、获取或编制主营业务收入明细表，
14、复核加计正确，并于报表数、总账数和明细账合计数核对相符。2、查明主营业务收入的确认原则、方法（二）实质性程序 3、实施分析程序（1）针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因。计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入和成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。计算重
15、要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。（二）实质性程序 3、实施分析程序（2）确定可接受的差异额；（3）将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；（4）如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据（如通过检查相关的凭证等）；（5）评估分析程序的测试结果。练习：实施分析程序 X公司系公开发行A股的上市公司，注册会计师于2010年初对X公司2009年度财务报表进行审计。经初步了解，X公司2009年度的经营形势、管理及经营机构与2008年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。为确定重点审计领域，注册会计师拟实施分析程序。请指出利润表
16、中的重点审计领域，并简要说明理由。项目2009年度（未审数）2008年度（审定数）营业收入减：营业成本营业税金及附加104300918455605890053599350销售费用管理费用财务费用2800238018016103260150营业利润加：营业外收入减：营业外支出6895100260231150300利润总额减：所得税费用（税率33%）673580081净利润593581X公司2009年度未审利润表及2008年度已审利润表如下：思路：（1）比较：增减比例=（本年数上年数）上年数，一般超过20%为重要。（2）分析：项目比上年增加了万元，增幅为%，理由。】在实施分析程序后，应将以下财务报
17、表项目作为重点审计领域：（二）实质性程序 4、审查售价是否合理注册会计师应当获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无底价或高价结算以转移收入的现象。5、审查主营业务收入会计处理的适当。（二）实质性程序 6、实施主营业务收入的截止测试截止测试的目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期，防止利润操纵行为。在审计过程中，注册会计师在审计中应该注意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期（对
18、服务业则是提供劳务的日期）。检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。审计路线目的测试程序以账簿记录为起点（真实性测试）防止高估营业收入从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。以销售发票为起点（完整性测试）防止低估营业收入从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入（查明有无漏记收入现象）。以发运凭证为起点（完整性测试）防止低估营业收入从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定营业收入是否已记入恰当的
19、会计期间。围绕三个重要日期的截止期测试的三条路线可用下表来表示：单项选择题 注册会计师对被审计单位实施销货业务的截止测试，其主要目的是为了检查（）。A年底应收账款的真实性B是否存在过多的销货折扣C销货业务的入账时间是否正确D销货退回是否已经核准单项选择题 检查所有销售业务是否均已登记入账，最有效的程序是（）。A.从销售单追查至销售收入明细账B.从货运文件追查至销售收入明细账C.从销售单追查至货运文件D.从货运文件查至销售发票（二）实质性程序 7、查找未经认可的大额销售审计人员应结合应收账款的函证，查明有无未经认可的大额销售。如有，应做出记录，并提请被审计单位做出相应的调整。8、审查销售折扣、退
20、回、折让 9、检查有无特殊的销售行为 10、审计人员应审查损益表上的主营业务收入项目的数字是否与总账本期发生额相符，销售收入确认所采用的会计政策是否已在会计报表附注中披露。账户分类数量价值个数%金额（元）%高于10000元15257644532.6500110000元52644589225.310015000元1581841234523.411000元5065732667218.5贷方余额324（3212）（0.1）零余额698收账公司的账户45570000.3总计8771001765142100如果华兴公司的应收账款的总体情况如下表所示：华兴公司应收账款情况请回答：1、你选择的发出肯定式函证
21、的样本包括哪些账户？给出理由。2、你选择的发出否定式函证的样本包括哪些账户？给出理由。3、简述如何对应收账款函证保持适当控制。4、如果只有金额25%的所选顾客回函（包括第二次函证），你采取的替代审计程序是什么？第10章 购货与付款循环审计 教学目的：了解购货与付款循环涉及的主要业务活动及主要凭证和记录；理解并掌握购货与付款循环内部控制及其测试；理解并重点掌握与购货与付款循环相关的应付账款审计和固定资产审计的实质性程序。第10章 购货与付款循环审计 本章主要内容：一、概述二、购货与付款循环的内部控制及其测试三、应付账款审计四、固定资产审计五、其他相关账户的审计第一节购货与付款循环概述主要业务活动
22、支付货款会计记录存储采购验收购货发票请购请购单支付凭单订购单入库单主要业务活动对应的凭证和记录请购商品和劳务请购单编制订购单订购单验收商品验收单、订购单储存已验收商品验收单上签收编制付款凭单付款凭单、验收单、订购单、供应商发票确认与记录负债应付账款明细账、应付凭单登记簿、供应商发票、验收单、订购单、卖方对账单、转账凭证付款付款凭单、支票记录现金、银行存款支出现金日记账、银行存款日记账、支票、付款凭证购货与付款循环的主要活动、对应的凭证及记录第二节 购货与付款循环的内部控制及其测试 一、购货与付款循环的内控控制1、职务分离控制2、请购控制3、订货控制4、验收控制5、应付账款控制6、付款控制第二节
23、 购货与付款循环的内部控制及其测试 二、购货与付款循环的控制测试1、询问2、观察3、检查4、盘点注意：抽样审计第三节 应付账款审计 审计目标 实质性程序实质性程序 特别关注应付账款是否被低估 （一）取得或编制应付账款明细表，并与报表数、总账数、明细账合计数核对。（二）执行分析程序（三）向供应商函证应付账款 1、一般情况下，应付账款不需要函证，这是因为：原因在于：a 购货发票本来就是一个外部凭证；b 函证应付账款不能提供未入账负债的证据。实质性程序（三）向供应商函证应付账款 2、函证应付账款的目的：确定应付账款的存在性和计价的正确性，在一定程度上确定应付账款的完整性。3、函证情形和函证对象：函证
24、情形：下列情况需要对应付帐款进行函证：（1）控制风险较高；（2）应付帐款余额较大；（3）客户处于经济因难阶段。函证对象：（1）金额较大的债权人；（2）金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人；（3）其他债权人，如：帐龄较长的、不送对帐单的等（三）向供应商函证应付账款 4、函证方式：采取肯定式函证方式注意：在寄发询证函之后，注册会计师还应抽取一定数量的未回函、回函不正确或未发函应付账款明细账，并将其账面记录与订购单（或订货合同）、发票、入库单、记账凭证等进行核对，确定其会计处理是否正确。5、替代审计程序：如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款
25、明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。（四）查找未入账的应付账款此项措施是应付账款审计的重点，其目的是防止低估负债（1）结合存货监盘，检查在资产负债表日有材料入库凭证但未收回购货发票的经济业务。（2）检查资产负债表日后收到的购货发票，关注购货发票的日期，确认其入账时间是否正确。（3）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确。（4）审查期后的付款凭证。可以发现付款是否对应了本期的债务。如属本期债务，应追查至应付账款明细账，确定是否已经入账。（5）审查时，注册会计师还可以通过询问被审计单位的会计和采
26、购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同来进行。查找未入账的应付账款 （1）检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确认应付账款期末余额的完整性。（2）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其购货发票的日期，确认其入账时间是否合理。（3）获取被审计单位与其供应商之间的对账单，并将对账单和被审计单位财务记录之间的差异进行调节（如在途款项、在途商品、付款折扣、未记录的负债等），查找有无未入账的应付账款，确定应付账款金额的准确性。（4）针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询
27、问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。（5）结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查是否有大额料到单未到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。实质性程序 （五）审查长期挂账的应付账款。（六）确定应付账款在资产负债表上的列示与披露是否恰当。多项选择题 为证实X公司应付账款的发生和偿还记录是否完整，应实施适当的审计程序，以查找未入账的应付账款。以下各项审计程序中，可以实现上述审计目标的有（）。A.结合存货监盘，检查X公司在资产负债表日是否存在有材料入库凭证但未收到采购发票的业务 B.抽查X公司本期应付账款明细账贷方发
28、生额，核对相应的采购发票和验收单据，确认其入账时间是否正确 C.检查X公司资产负债表日后收到的采购发票，确认其入账时间是否正确 D.检查X公司资产负债表日后应付账款明细账借方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确单项选择题 下列审计程序中，与查找未入账应付账款无关的有（）。A.审核期后现金支出的主要凭证 B.审核期后未付账单的主要凭证 C.追查年终前签发的验收单至相关的卖方发票 D.审核应付账款账簿记录多项选择题 下列审计程序中，有助于证实采购交易记录的完整性认定的有（）。A.从有效的订购单追查至验收单 B.从验收单追查至采购明细账 C.从付款凭单追查至购货发票 D.从购货发票追查至采购明细
29、账单项选择题 以下审计程序中，注册会计师最有可能证实已记录应付账款存在的是（）。A.从应付账款明细账追查至购货合同、购货发票和入库单等凭证 B.检查采购文件以确定是否使用预先编号的采购单 C.抽取购货合同、购货发票和入库单等凭证，追查至应付账款明细账 D.向供应商函证零余额的应付账款单项选择题 注册会计师为审查被审计单位未入账负债而实施的下列审计程序中，最有效的是（）。A.审查资产负债表日后货币资金支出情况 B.审查资产负债表日前后几天的发票 C.审查应付账款、应付票据的函证回函 D.审查购货发票与债权人名单账户分类数量价值个数%金额（元）%高于10000元15257644532.650011
30、0000元52644589225.310015000元1581841234523.411000元5065732667218.5贷方余额324（3212）（0.1）零余额698收账公司的账户45570000.3总计8771001765142100如果华兴公司的应收账款的总体情况如下表所示：华兴公司应收账款情况请回答：1、你选择的发出肯定式函证的样本包括哪些账户？给出理由。2、你选择的发出否定式函证的样本包括哪些账户？给出理由。3、简述如何对应收账款函证保持适当控制。4、如果只有金额25%的所选顾客回函（包括第二次函证），你采取的替代审计程序是什么？第四节 固定资产审计 审计目标 实质性程序固定资
31、产的基本业务固定资产的基本业务会计记录折旧维修固定资产清理固定资产购置资本预算实质性程序 （一）取得或编制固定资产分类汇总表 （二）执行分析程序 （三）固定资产增加的审查 （四）固定资产减少的审查 （五）实地观察固定资产 （六）调查未使用和不需用的固定资产 （七）检查固定资产的抵押、担保情况 （八）检查固定资产是否已在资产负债表上恰当披露单项选择题 以下审计程序中，注册会计师最有可能获取固定资产存在的审计证据的是（）。A.观察经营活动，并将固定资产本期余额与上期余额进行比较 B.询问被审计单位的管理当局和生产部门 C.以检查固定资产实物为起点，检查固定资产明细账和相关凭证 D.以检查固定资产明
32、细账为起点，检查固定资产实物和相关凭证期初余额本期增加数本期减少数期末余额一、原价房屋、建筑物10 200 000500 00010 700 000机器设备1 600 000100 0001 700 000运输工具1 200 00 0100 000100 0001 200 000合计13 000 000700 000100 00013 600 000二、累计折旧房屋、建筑物1 500 00050 0001 550 000机器设备210 00010 000220 000运输工具190 00010 00085 000115 000合计1 900 00070 00085 0001 885 000三、
33、固定资产净值房屋、建筑物8 700 000450 0009 150 000机器设备1 390 00090 0001 480 000运输工具1 010 00090 00015 0001 085 000被审单位名称：欣欣所属日期：2009年12月31日审计人员：章与复核人员：李铭日期：2010/02/13日期：2010/02/15取得固定资产及累计折旧分类汇总表：索引号A42-2名称编号账面数量账面原值盘点数量账实相符（）记账凭证编号计价正确（）所有权（）备注电脑C11656 0006127货车A13270 0002109被审单位名称：欣欣所属日期：2009年12月31日审计人员：章与复核人员：李
34、铭日期：2010/02/13日期：2010/02/15新增固定资产抽查情况表索引号A42-3转入本科目的固定资产清理净收入清理净损益备注名称原值累计折旧净值收入费用营业外收入营业外支出货车100 00085 00015 00010 000（1 000）6 000被审单位名称：欣欣所属日期：2009年12月31日审计人员：章与复核人员：李铭日期：2010/02/13日期：2010/02/15固定资产清理检查明细表索引号A42-4方法发现的潜在错报（1）固定资产的总成本产品总产量之比总体合理性（2）固定资产的总成本与产品销售成本之比总体合理性（3）固定资产的增加额增加的合理性（4）固定资产的减少额
35、减少的合理性（5）当期的折旧额与固定资产总成本之比折旧额错误（6）累计折旧额与固定资产原值之比折旧额错误（7）比较各月的维修及维修费用并于前期同期水平相比资本性支出收益性支出的划分错误 （三）确定固定资产的所有权。固定资产外购机器设备所有权凭据采购发票、购货合同房地产合同、产权证、财产税单、保险单、抵押贷款还款凭据融资租入设备运输设备租赁合同运营证件（行驶证、营运执照）受留置权限制固定资产(担保、抵押等)有关负债项目(如银行借款、应付帐款等)（四）确定固定资产的完整性 包括两个方面：1、固定资产及累计折旧增减变动 的完整性；2、所有的固定资产都已被记录。（五）确定固定资产折旧政策的合理性以及折
36、旧计算的正确性。（六）确定固定资产及累计折旧期未余额的正确性。（七）确定固定资产及累计折旧在会计报表上披露的恰当性。第11章 生产费用循环审计教学目的：教学目的：存货在财务报表审计中一般都要作为重要的审计项目，所以本章属于审计实务中比较重要的内容。了解本循环涉及的主要业务活动及凭证和记录；理解本循环的内部控制及其测试；理解并重点掌握存货监盘审计程序；理解并掌握存货计价审计和截止测试。请思考：请思考：1、存货审计的方法和程序？2、存货监盘是存货审计必不可少的一项审计程序，为什么？3、注册会计师参与存货盘点计划的编制应考虑哪些方面的问题？4、注册会计师编制存货监盘计划应考虑哪些方面的因素？教学内容
37、教学内容 一、概述 二、生产与费用循环的内部控制及其测试 三、产品成本审计 四、存货审计 五、应付职工薪酬审计一、生产与费用循环概述一、生产与费用循环概述（一）本循环的主要业务活动领用原材料产品生产产品完工计划和安排生产会计记录存货的销售生 产 循 环 图业务业务原始凭证与账簿原始凭证与账簿记账凭证与账簿记账凭证与账簿会计分录会计分录计划和安排生产生产通知单领用原材料领料单记账凭证、生产成本明细账与总账、制造费用明细账与总账借：生产成本制造费用贷：原材料产品生产工资费用分配表、制造费用分配表、产品成本计算单等记账凭证、生产成本明细账与总账、制造费用明细账与总账等借：生产成本制造费用贷：应付职工
38、薪酬借：制造费用贷：累计折旧银行存款借：生产成本贷：制造费用产品完工入库单记账凭证、生产成本明细账与总账、库存商品明细账与总账借：库存商品贷：生产成本存货的销售出库单（或提货单）记账凭证、主营业务成本明细账与总账、库存商品明细账与总账借：主营业务成本贷：库存商品生产循环的主要凭证与记录生产循环的主要凭证与记录一、生产与费用循环概述 凭证和记录的基本关系如下：凭证和记录的基本关系如下：生产指令领料单产量记录工时记录制造费用明细表直接材料明细表生产成本计算单存货明细账直接人工明细表主要业务活动主要业务活动关键控制点关键控制点可能的错报可能的错报控制测试控制测试计划和控制生产由生产计划和控制部门批准
39、生产单生产可能过剩询问有关批准生产单的程序发出原材料按已批准生产单和签字的发料单发出原材料未经授权领用原材料审查发料单，并将其与生产单比较发出生产产品使用计工单记录完成生产单耗用的直接人工小时直接人工小时可能未记入生产单观察计工单的使用和计时程序转移已完工产品到产成品库产成品仓库人员收到产品是在最后一张转移单上签字产成品人员可能声称未从生产部门收到产品审查最后一张转移单上的授权签名储存产成品仓库加锁并限制只有经授权的人才能接近；使用签字的转移单控制生产部门之间产品的转移存货可能从仓库中被盗；在产品可能在生产过程中被盗观察保安程序；审查转移单确定和记录制造成本管理当局批准制造费用分配率和标准成本
40、，及时报告和调节差异；将编制分录所使用的资料与每日生产活动报告的资料相调节；将编制分录所用的资料与已完工生产报告资料相调节可能使用不适当的制造费用率和标准成本；可能未记录制造成本分配给在产品；可能未结转已完工产品的成本到产成品审查成本确定保持存货余额的正确性定期独立盘点存货并将其与账面数量比较账面存货数量可能与实际数量不一致观察定期存货盘点和审查账务处理生产循环关键控制点与控制测试生产循环关键控制点与控制测试内部控制目标内部控制目标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控制程序常见的内部控制测试常见的内部控制测试真实性（列在资产负债表中的存货实际存在）虚假存货职责分离（存货的采购、保管与记录等职能实
41、行分离）观察并确认相关职责是否 进行了适当分离凭证与记录控制（存货入库要取得经审核的、事先连续编号的验收单）观察存货的入库程序；检查验收单编号的连续性凭证与记录控制（存货的发出只能依据经授权审批、事先连续编号的领料凭证进行）观察存货的发出程序；检查领料凭证的编号连续性凭证与记录控制（只能依据经审批、事先连续编号的领料凭证记录原材料的减少）检查有关记账凭证是否附有合规的领料凭证存货定期盘点存货的监盘存货在生产过程中或仓库中被盗使用由经手人签字的转移单控制生产部门间存货的转移；对存货实物及记录实施限制接近措施审查转移单；观察存货的保护措施；观察存货和记录的接触及相应的批准程序存货定期盘点存货的监盘
42、存货内部控制及其测试表：存货内部控制及其测试表：内部控制目标内部控制目标常见错弊常见错弊关键控制程序关键控制程序常见的内部控制测试常见的内部控制测试完整性（资产负债表上存货项目包括所有的存货）实际已发生的存货增减业务并未入账凭证和记录控制（验收单、应付凭单和领发料凭证事先连续编号）检查有关凭证编号的连续性存货定期盘点存货的监盘及时性（增减业务及时准确记入正确的会计期间）存货增减业务记入错误的会计期间存货验收入库或发出的当日，将验收单、领发料凭证等单证送交会计部门处理检查有关尚未处理的凭证，查明原因估价或分摊（账面存货与实存存货核对相符）存货数量不正确定期盘点存货询问和观察存货盘点程序存货入账价
43、值不正确原材料根据经审核的供应方发票入账；半成品、产成品根据经审批的成本计算入账检查有关凭证上的审批标志、已记账凭证存货残损呆滞妥善保管存货，定期盘点；对价值发生贬损的存货记提存货跌价准备观察易损存货的保管措施；检查存货跌价损失准备的计提方法过账和汇总（存货增减变动业务均及时地过入相应的明细账和总账）存货的增减变动未记入永续盘存记录由独立人员定期核对永续盘存记录与存货明细分类账检查内部核查标志存货明细账未汇总并记入总账由独立人员定期核对存货明细账合计数与总账检查内部核查标志存货内部控制及其测试表续：存货内部控制及其测试表续：四、存货监盘 （一）存货监盘的定义及理解 1、概念：存货监盘是指注册会
44、计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点存货进行适当检查。存货监盘有两层含义：一是注册会计师应亲临现场观察被审计单位存货的盘点；二是在此基础上，注册会计师应根据需要适当抽查已盘点存货。2、理解：（1）存货监盘是一项复合程序；（2）存货监盘的目的是获取有关存货数量和状况的审计证据；（3）存货监盘可以理解为一种双重目的的测试；（4）注册会计师对存货监盘是存货审计必不可少的一项审计程序。四、存货监盘主要内容获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况的审计证据，检查存货的数量是否真实完整，是否归属被审计单位，存货有无毁损、陈旧、过时、残次和短缺等状况存货监盘范围的大小取决于存货的内容、性质以及与
45、存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果存货监盘的时间包括实地查看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调要点主要包括CPA实施存货监盘程序的方法、步骤，各个环节应注意的问题以及所要解决的问题。CPA需要重点关注的事项包括盘点期间的存货移动、存货的状况、存货的截止确认、存货的各个存放地点及金额等CPA应当根据被审计单位参加存货盘点人员分工、分组情况，存货监盘工作量的大小和人员素质情况，确定参加存货监盘的人员组成、各组成人员的职责和具体的分工情况，并加强督导CPA应当根据对被审计单位存货盘点和对被审计单位内部控制的评价
46、结果确定检查存货的范围。在实施观察程序后，如果认为被审计单位内部控制设计良好且得到有效实施、存货盘点组织良好，可以相应缩小实施检查程序的范围存货监盘计划存货监盘的目标存货监盘的范围存货监盘的时间安排存货监盘的要点及关注事项参加存货监盘人员的分工检查存货的范围存货监盘程序 （1）观察程序。在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。
47、在存货监盘过程中，注册会计师应当根据取得的所有权不属于被审计单位的存货的有关资料，观察这些存货的实际存放情况，确保其未被纳入盘点范围。即使在被审计单位声明不存在受托代存存货的情形下，注册会计师在存货监盘时也应当关注是否存在某些存货不属于被审计单位的迹象，以避免盘点范围不当。注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况。存货监盘程序 （2）检查程序。注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。检查的目的既可以是
48、为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额（实质性程序）。如果观察程序能够表明被审计单位的组织管理得当，盘点、监督以及复核程序充分有效，注册会计师可据此减少所需检查的存货项目。检查的范围通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。需要说明的是，注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目。防止存货监盘的缺陷：盘点时间尽量接防止存货监盘的缺陷：盘点时间尽量接近年终结帐日，有效途径是整体盘点近年终结帐日，有效途径是整体盘点管理层往往派代表跟随审计师。这样，被审单位有机会将虚构的存货加计到未被测试的项目中在执行
49、监盘程序时，审计师一般会事先通知客户测试的时间和地点，使管理层有机会将存货短缺隐蔽在那些审计师没检查的地方有时审计师并不执行额外审计以进一步检查已经封好的包装箱，管理层会在仓库堆满空箱子存货监盘程序 特殊情况的处理：（1）由于存货的性质或位置而无法实施监盘程序 （2）因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成 （3）委托其他单位保管或已作质押的存货单选题 ABC会计师事务所的A注册会计师系XYZ股份有限公司2009年度财务报表审计的外勤负责人。由于存货不仅品种繁多，且金额很大，根据审计准则的要求，注册会计师决定对存货实施监盘程序。有以下问题需要其
50、考虑并做出判断。（1）为制定存货监盘计划，注册会计师在评价被审计单位存货盘点计划时，下列情况中不恰当有（）。A.被审计单位管理层决定在2010年1月4日进行存货的盘点 B.参与盘点的人员包括了公司领导以及存储、财务、生产、采购等有关部门人员 C.存放在外的存货不实施存货的盘点 D.由总经理主持召开盘点动员会，并布置盘点任务（2）在执行观察程序时，下列做法中不恰当的是（）。A.注册会计师观察时，应注意纳入盘点范围的存货是否附有盘点标识 B.对于受托代存的存货，注册会计师应视情况确定并执行有关补充程序 C.对于由于性质特殊而无法监盘的存货，注册会计师应考虑实施替代程序 D.对于由于特殊情况而难以监
