1、新世纪研究生教学用书新世纪研究生教学用书 会计系会计系列列东北财经大学出版社东北财经大学出版社万寿义万寿义 主编主编第第2 2章章 基准管理和持续改进与适时生产制度基准管理和持续改进与适时生产制度2.1 2.1 基准管理和持续改进基准管理和持续改进2.2 2.2 适时生产制度适时生产制度n 管理方法的新趋势就是基准管理与持续改进的结合。n 基准管理就是以公司外部或内部最优的业绩标准来衡量自身的生产活动；n 持续改进意味着管理人员不是一次性地确定基准，而是一个持续的不断改进提高的过程。n 基准管理与持续改进对成本会计系统的影响主要表现在管理人员和会计师们认识到降低成本要向本行业最好的公司学习，了
2、解自身与最优者的差距并分析其原因，以同质产品的最低成本作为基准实行企业再造工程，降低成本是一个永无止境的过程，企业始终可以找到使本年度成本和费用低于去年的方法，进而不断增强竞争力。2.1 2.1 基准管理和持续改进基准管理和持续改进n2.1.1 2.1.1 基准管理和持续改进的内涵基准管理和持续改进的内涵n （1 1）基准管理的内涵）基准管理的内涵n 基准管理的概念n 基准管理也称标杆管理，起源于20世纪70年代末至80年代初的美国，是当时美国学习日本企业的运动中产生的一种管理方法。n 美国生产力与质量中心给基准管理下的定义是：美国生产力与质量中心给基准管理下的定义是：n 基准管理是一个系统的
3、、持续性的评估过程，通过不断地将企业流程与世界上居领先地位的企业相比较，以获得帮助企业改善经营绩效的信息。n 基准管理的核心就是向业界或其他行业的最佳企业学习，这实际上是模仿创新的过程。n 基准管理蕴含科学管理规律的深刻内涵，充分体现了现代信息社会追求竞争优势的本质特性。n 基准管理的优点n A A追求卓越。追求卓越。基准管理本身所代表的就是一个追求卓越的过程。n B B流程再造。流程再造。基准管理的一个重要的精神就是针对流程予以改造，将焦点放在过程上而不是结果上，这种崭新的观念比起竞争者分析，更可以帮助企业达成突破性的绩效改善。n C C持续改善。持续改善。追求完美的过程是永无止境的。n D
4、 D建立优势。建立优势。帮助进行策略性定位，塑造本身的核心竞争力，倡导学习型组织的新观念。n （2 2）持续改进的内涵）持续改进的内涵n 持续改进的概念 n 持续改进包括渐进的日常改进以及战略突破性的改进。但习惯上，我们把前者称为持续改进，而将后者纳入改革创新的范畴。n 2000 年版的ISO9000规定：质量改进是质量管理的一部分，致力于增强满足质量要求的能力。n 任何一家组织在实际上的生产经营中，都要对自己的产品、过程和管理进行或多或少的改进，这些改进可以称为质量改进。但相当多的组织进行的质量改进是自发的、不自觉的、无计划的、不系统的，这样的质量改进不能称为持续改进。n 持续改进是通过改进
5、过程得以实现的，也就是说，持续改进需以自觉的、有计划的、系统的质量改进为基础。因此，质量改进是组成持续改进的要素，持续改进是质量改进的高级形态。组织要达到持续改进的要求，必须以广泛的质量改进活动为前提。n 持续改进的特征 n A A持续改进是质量改进的渐进过程持续改进是质量改进的渐进过程n 任何一项质量改进都不可能终止改进机会。也就是说，一项质量改进即使获得完全成功，也还存在着持续改进的机会。n B B持续改进是组织积极主动寻求的过程持续改进是组织积极主动寻求的过程 n 一般的质量改进往往是质量出了问题（不合格）才去进行的,采取的是纠正措施和预防措施。持续改进则是组织员工积极、主动地去寻求和创
6、造的改进机会。n C C持续改进的内容涉及组织的方方面面持续改进的内容涉及组织的方方面面n 一般的质量改进往往只针对具体的产品或过程，而持续改进不仅包括对具体的产品或过程所采取的改进措施，而且还包括对管理采取的改进措施，直至长远的改进项目。n D D 持续改进的目的是为了提高有效性和效率，以确保实现持续改进的目的是为了提高有效性和效率，以确保实现预期目标预期目标n 一般的质量改进当然也是为了提高有效性和效率，但都偏重于降低质量损失（成本），而持续改进更强调提高质量效益。n2.1.2 2.1.2 基准管理和持续改进的融合基准管理和持续改进的融合n 持续提高理论的关键是寻找基准点，也就是所谓的加强
7、基准管理。这种理论要求企业生产产品时要以基准点为目标，降低生产成本。新基准可以使系统产生飞跃性的变化和发展，从而使组织获得新的生命和动力。所以，基准管理和持续改进是密切相关和协调发展的。n 1 1）基准管理是持续改进的基础）基准管理是持续改进的基础n 基准管理实际上是一个不断模仿创新的过程。n 它站在全行业甚至更广阔的全球视野寻找基准，突破企业的职能分工界限和企业性质与行业局限，重视实际经验，强调具体的环节、界面和流程，为持续改进奠定了良好的基础。通过对各类标杆企业的比较，不断追踪把握外部环境的发展变化，从而实现持续改进的目标，最终能更好地满足最终用户的需要。n （2 2）持续改进为基准管理的
8、有效实施创造条件）持续改进为基准管理的有效实施创造条件n 一个组织只有坚持持续改进，有一个鼓励、支持持续改进的机制，才可能进行基准管理。持续改进理论下的基准管理实质上具有渐进性，企业可从初级到高级，分阶段确立基准，循序渐进改善经营管理。n （3 3）基准管理是持续改进的逻辑发展）基准管理是持续改进的逻辑发展n 一般来说，持续改进是在组织的产品、过程和管理的现有框架内进行的。n 持续改进使系统不断得到改善，当产品、过程和管理经过持续改进到达某一临界点时，就可能导致新的基准变革。n （4 4）基准管理是企业持续改进的工具）基准管理是企业持续改进的工具n 实施基准管理可以帮助企业节省开支，为企业建立
9、一种动态测量各部门投入和产出现状及目标的方法，达到持续改进薄弱环节的目的。特别是在进行质量改进时，很可能遇到严重的困难或无法解决的问题。n （5 5）持续改进体现在基准管理的过程之中）持续改进体现在基准管理的过程之中n 基准管理过程实际上就是一个持续改进的过程，只是其思路和方向是在较高层次上进行的。质量改进的一系列方法和工具在基准管理中同样适用。可以说，基准管理包含了持续改进，正如持续改进包含了质量改进一样。n （6 6）持续改进是一个连续的过程）持续改进是一个连续的过程,基准管理则是间断的过程基准管理则是间断的过程n 基准管理一旦成功，虽然可以为组织及其相关方事业带来巨大的利益，但是，基准管
10、理却不是时时都能进行的。n 基准管理之前，要进行持续改进；基准管理之后，仍然要在新系统内进行持续改进。通过持续改进，可以弥补基准管理的不足或缺陷，使因基准管理所造成的矛盾得以消解或缓和，从而保证基准管理的成功。n 总之，二者相互协调、相互促进，是一个有机结合发展的整体。并分析其原因，进而实行企业再造工程,以获得持久的竞争力.n2.1.3 2.1.3 基准管理和持续改进的战略实施步骤基准管理和持续改进的战略实施步骤n （1 1）基准管理的实施）基准管理的实施n 制定基准管理的目标n 首先,要求实施企业必须具有旨在改进某一方面或某些层面的明确目标。n 其次，要制定有效的实践准则，以避免实施中的盲目
11、性。n 进行企业的全面自检n 立足于企业最终目标,从战略、技术、生产、营销、财务、人事甚至安全方面对公司进行全面自检，并对其作出定量化列示，确认自身的优势，发现自身的不足。n 收集与分析数据，确定基准指标n 针对业界或其它行业的最佳实践进行实地调查、数据搜集与数据分析，找出自身相关层面的实践与最佳实践之间的差距，确定基准指标，并以此作为企业改进的目标。n 系统学习与改进n 实施基准管理的关键在于企业组织员工自觉进行系统的学习与变革，以期目标的实现。为此，组织必须克服其间的困难，学习最佳实践，推动企业目标改进层面的变革。n 评价与提高 n 基准管理的实施是一个渐进的过程，每次学习完成后，都必须重
12、新检查与审视基准研究的假设、基准管理的目标和实际效果，分析差距，为下轮改进打下基础。n 基准管理的实施并非严格的按照上述步骤顺序进行，而是一个有多次反复的循环过程。n （2 2）全面贯彻持续改进）全面贯彻持续改进n ISO标准提出了适用于两种基本途径的持续改进应当包括的七个步骤：n 改进的原因：改进的原因：识别过程存在的问题，选择改进的区域，并分析改进的原因。n 目前的状况：目前的状况：收集数据并进行分析，以便发现哪类问题最常发生，选择特定问题并确定改进目标。n 分析：分析：识别并验证问题的根本原因。n 确定可能解决问题的办法：确定可能解决问题的办法：寻求解决问题的可替代办法.选择并实施最佳的
13、解决问题的办法，即选择并实施能消除产生问题的根本原因以及防止其再次发生的解决途径。n 评价效果评价效果:确定问题及其产生根源已经消除或其影响已经减少，解决方法已产生了作用，并实现了改进的目标。n 实施新的解决办法并规范化实施新的解决办法并规范化:用改进的过程代替老过程，防止问题及其根本原因的再次发生。n 针对已完成的改进措施：针对已完成的改进措施：评价过程的有效性和效率,对改进项目的有效性和效率作出评价，并考虑在组织的其它地方使用这种解决办法。n 综上所述，基准管理是一个发现的过程，能及时有效地验证企业各个实践层面的状况。同时，基准管理又是一个实践的过程。n 持续改进是组织不懈的追求，改进的过
14、程中有很多方法，基准管理过程中的一些主要形式在 持续改进中的应用只是一些思路,组织只有不断丰富完善改进方法、不断努力进取，才能生存与发展。因此，持续改进是企业永恒的目标。n2.1.4 2.1.4 我国应用基准管理和持续改进的现状及对策我国应用基准管理和持续改进的现状及对策n （1 1）我国应用基准管理和持续改进的现状）我国应用基准管理和持续改进的现状n 在我国，基准管理和持续改进理论引入和提出较晚，有关宣传、研究较少，虽有些企业实际上也在引进并开展这项工作，但尚处萌芽期，远未纳入管理体系并形成自觉的管理行为。n 我国企业无论在管理、技术还是在市场运作上与西方企业比还有很大差距。要在全球一体化的
15、市场中占有一席之地，就要主动地参与国际竞争，就必须积极学习先进的管理思想和方法，制定有效的竞争策略，基准管理和持续改进不失为一种有效的尝试。n （2 2）我国应用基准管理和持续改进的对策）我国应用基准管理和持续改进的对策n 发挥最高管理层关键性作用，塑造先进的企业文化n 先进理念的根植和策划需要从领导做起，这不是捷径，而是必由之路。n 基准管理和持续改进理念的成功实施需要管理层的大力支持，特别是高层管理者要形成统一的认识，要有充分的计划，并且与执行部门进行广泛的交流。应该说大部分管理者从本质上说都是善于竞争的，他们在内心都是基准管理的执行者，他们知道需要把别的公司实践与自己的进行对比，从而通过
16、实施措施使自己的公司同他们的一样好，甚至超过他们。n 在提高认识方面，由于基准管理和持续是一种较新的管理方法，因此在实施过程中当基准管理与预期有所差距时，人们易陷入认识的误区中。企业不必把基准管理看成一个多么大的项目，不必一次检查所有的项目。而是在结合内外部环境的前提下，通过基准管理持续降低部分成本的过程。为此可以组织持续的质量改进等活动，鼓励全体员工积极参与，提高对基准管理和持续改进的认识，逐步形成新的组织文化。n 建立国家基准管理的指标体系，为持续改进的结合应用提供平台n 中国学者应该看到基准管理的优势，尽快完善基准管理的基本理论，尤其是要与我国的企业家们一起构建与中国实际相结合的理论。在
17、加快与知识产权相关法律的立法工作的同时，加快制定行业基准管理实施的标准和信息透明化工作，建立国家基准管理的指标体系。n 在企事业单位运用中要强调基准管理与持续改进的结合应用,在实践中不断对比、提高和改进，才能真正发挥基准管理的作用,从而有利于该行业整体业绩的不断提高。特别是在我国加入WTO后，企业进一步参与国际竞争与合作，建立一整套指标体系是十分有必要的。n 加强沟通与协作,为推进基准管理和持续改进建造良好的内外部环境条件n 基准管理和持续改进是一个不断完善和发展的整体过程，是部分改进和变革的结果，是企业全体员工和顾客共同努力实践的结晶。所以必须促进与顾客、供方、员工、所有者和社会（包括政府）
18、的关系，促进相关方的沟通，进而有效改善组织生产经营的内外部环境条件。n 企业通过基准管理方法的实施，可以克服不足，增强员工信心，增进学习，使企业成为学习型组织，激发员工的积极性，使他们为组织贡献自己的才智，从而提高组织的士气。企业为员工做贡献、为进步创造机遇的同时提高了自身的凝聚力和竞争力。n 全面贯彻“以顾客为中心”的理念n “以客户为中心”是基准管理和持续改进的出发点和归宿。n 首先，关注客户是企业的行为准则，企业生存的前提是拥有一定数量的客户群。n 其次，以客户为关注焦点在基准中得到了充分体现。n 通常情况下，实施客户管理，做到基准管理和持续改进，要抓好以下三个关键的要素：企业人要素、基
19、准体系要素、顾客满意要素。n 它们的关系是：不断完善指标体系是企业实施持续改进的基础；满足顾客现实与潜在需求、为顾客着想是企业实施基准管理和持续改进的灵魂；激发组织内部活力与潜能，领导重视、全员参与，狠抓过程控制，是实施基准管理和持续改进的前提和根本保证。n 在防范风险的同时，发扬勇于创新的精神n 企业在实施基准管理时的不确定性有很多。n 首先，企业在选择被借鉴企业时，要谨慎小心。n 要求被借鉴企业不仅是当前本行业最佳的，在未来的一段时间内也应该是稳定的，这可通过一系列财务与非财务指标来分析;n 其次，企业应选择内外环境、规模与己相似的被借鉴企业，这样收集到的信息的适用性会更大些；而且企业在执
20、行基准管理过程中，应首先解决本企业的瓶颈问题，而不能对以前的流程“全盘翻新”，需要持续改进、循序渐进、勇于创新的精神。n 做好实施过程控制和评价监督工作n 基准管理和持续改进的有效实施离不开过程的控制和监督工作，根据系统方法的要求，企业应重点抓审核、控制和评价工作。n 内部审核要把好制度关和控制关，为生产经营保驾护航；n 内部审核要履行监督、评价与防范职责，对基准管理规范性、科学性进行检查监督；n 内部审核要以基准为准绳，以产品质量为中心，以顾客为关注焦点，还要处理好监督与服务关系。n 管理评价是确保基准体系适应性和有效性的关键，企业要做好评审计划，要特别针对基准方针与目标，确定持续改进的机会
21、和变更的需要。在基准管理的实施过程中发现问题及时查明原因,采取纠正措施；使整个生产过程都得到有效监督控制，与此同时在持续改进的过程中要探寻并采取一定预防措施，及时识别、分析和评价和改进基准管理的实施情况。n 总之，基准管理和持续改进是一种先进的管理理念，也是一种直接的、片断式、渐进的管理方法，其思想是在企业的业务、流程、环节得到解剖、分解和细化的基础上实现持续改进。n 适时生产制度(简称JIT),国内又译为准时生产制度或及时生产制度，产生于20世纪70年代，最先是日本丰田汽车公司推行的一种生产管理制度，随后在西方经济发达国家也得到了广泛应用。n JITJIT的要点是：的要点是：企业生产以顾客需
22、求（如订单)为起点，由后向前进行逐步推移来全面安排生产任务；上一生产步骤生产什么、生产多少、质量要求和交货时间只能根据下一生产步骤提出的具体要求而定；至于原材料及零部件，只有当某一步骤需要时，企业才予以购进。n JIT JIT的根本目的是的根本目的是:尽量减少产成品、在产品及原材料等各类存货，提高生产及经营效率，从而达到产品百分之百优质并大幅度降低企业总成本的目的。2.2 2.2 适时生产制度适时生产制度n2.2.1 JIT2.2.1 JIT与传统生产制度的区别与传统生产制度的区别n （1 1）传统生产制度的特点）传统生产制度的特点n 推动式的生产方式n 传统的推动式生产制度是由前面的生产工序
23、居于主导地位，后面的生产工序只是被动地接受前一生产工序转移下来的加工对象，继续完成其未了的加工工序。n 车间设备集中，容易产生“缓冲存货”n 所谓缓冲存货是指已完成某一道工序但还没有被下一道工序使用的在产品或半成品。n 人工的过量使用会增加企业的成本支出n 推动式生产的企业使用实际成本核算时，可能存在一种危险：管理部门通过过量使用工人生产能力从而减少单位固定成本。n （2 2）适时生产制度的特点）适时生产制度的特点n 拉动式的生产方式n 反观适时生产制度，它是一种由后向前拉动式的生产制度。企业要根据顾客订货所提出的有关产品数量、质量和交货时间等特定要求作为组织生产的出发点，这里的顾客，可能是最
24、终的购买者，也可能是同一企业中的另一车间或下道工序。在适时生产制度中，最明显的特征是存货少，有可能实现“零存货”。n 分设“制造单元”，满足生产需求n 在适时生产制度下，当企业生产多种产品时，依各类产品所需的机器设备汇集为一个生产中心。因此，若有N种产品，理论上应设置N个生产中心，不过，由于生产场所的限制可将类似的产品归由同一生产中心来生产。显然，在适时生产制度下，每一个生产中心类似于一个小工厂。n 使用看板技术，追踪成本流程n 在适时生产过程中利用了看板技术。n 所谓看板，是一种指示卡，用来详细记载生产数量、时间、次序、搬运量、搬运目的地以及放置场所等资料。n 在JIT环境中，使用传统的成本
25、科技惯例无法追踪成本流程。传统的成本会计追踪的成本流程是从原材料的采购、生产到销售为止。而在JIT环境中存在许多看板和设备调整费用，在这种情况下，传统的成本会计惯例行不通。n2.2.2 2.2.2 实施实施JITJIT的益处的益处n 企业为什么要实施JIT，最根本的原因是市场的激烈竞争，是为了获得更高的市场占有率。n （1 1）显著改善产品质量）显著改善产品质量n JIT的首要目标是获得百分之百的优质产品。通过生产、库存和销售等环节的竞争优势，不断提高产品质量，从而给消费者提供更优质更价廉的产品。n （2 2）缩短生产周期）缩短生产周期n JIT使生产流程简化，并通过按需生产、采用制造单元等手
26、段,使生产周期大大缩短。JIT根据市场需求安排生产，采用特定的制造单元，大大节约了成本和缩短了生产和销售周期。n （3 3）降低存货以减少资金占用）降低存货以减少资金占用n “适时制”认为，到处“找东西、堆东西、卸东西，这种不带来附加价值的工作必须停止”。各道工序如果能做到后道工序需要时再生产，则将减少不必要的库存。存货减少不是JIT的根本目标，而是实施JIT的结果。n （4 4）降低企业总成本）降低企业总成本n 由于实施JIT导致存货大大减少,因此使存货的投资成本、储备储备、过时与陈旧损失储备等大大减少，从而进一步降低了企业总成本。n （5 5）提高市场占有率，增强竞争实力）提高市场占有率，
27、增强竞争实力n 实施JIT使产品质量得到了明显改善，降低了成本,使产品在市场上更具竞争力，最终提高了产品在市场上的占有率。随着社会经济的发展，顾客对产品的质量、品种及发货及时的要求越来越高。促使企业尽可能缩短生产周期以适应不断变化的顾客需求。n （6 6）提高生产效率，不断适应市场变化）提高生产效率，不断适应市场变化n 大量大批生产的弊病就是不能抓住瞬息万变的市场需求变化，从而影响整个时期的生产效率。n 在每时每刻都受到更新的产品出现的威胁下，少量适时生产能随时把握市场变化，及时扭转生产经营方向。n JIT倡导一种不断改进工作、不断创新的企业文化，通过员工全身心地参与，人人主动发现和解决问题，
28、并采取积极的改进措施，向一切浪费及无效率开战，目标是实现百分之百的产品优质。n2.2.3 2.2.3 实施实施JITJIT的基本要求的基本要求n （1 1）全员参与）全员参与n 全员参与是企业实施JIT成功的基础，如果把JIT比做金字塔,全体员工就是金字塔的基石。要充分发挥全体员工参与实施JIT的主动性和创造性，还要把授权、建立团队、物质与精神奖励等手段结合起来。n （2 2）全面质量管理）全面质量管理n 全面质量管理的概念在20世纪60年代就已提出，因此比JIT概念要早，但当它与JIT结合在一起时，才进一步显示出它的重要性和迫切性。所以说，全面质量管理是实施JIT的一个基本要求。n （3 3
29、）均衡化生产）均衡化生产n 所谓均衡化生产，是将生产批量缩小，并将不同产品以混合方式生产。均衡化生产的目标是均衡利用生产能力，逐步实现与顾客需求的同步化。n 全员参与、全面质量管理、均衡化生产是实施JIT的基本要求。由于各个企业生产工艺、生产流程不同，还有一些具体要求需结合本企业自身的情况。各个企业的具体要求可能大相径庭，但以上三个基本要求在任何企业都是通用的，而且是必须遵守的。n2.2.4 2.2.4 适时制的运用环境分析适时制的运用环境分析n 研究JIT环境就是要使企业在考虑采用JIT的时候能综合地分析企业所处的内外环境，慎重地做出抉择。n （1 1）JITJIT运用的外部环境运用的外部环
30、境n 企业的供、产、销过程具有“两头在外、一头在内”的特点。n 在外的两头构成了企业的外部环境，而在内的一头则构成了企业的内部环境。把JIT原理运用于企业的供、产、销阶段,就产生了JIT制造、JIT购货和JIT存货制。企业实行JIT的外部环境首先就是市场环境。n 市场和顾客需求n 及时向顾客提供质优价宜的产品是JIT的前提，首要的问题便是顾客的需求。n 经济发展水平和金融市场状况n 繁荣的经济基础和信誉良好的金融证券市场为企业的融资、采购、生产、销售等环节奠定了坚实的基础。从而使实施JIT的企业顺利进行生产经营和管理，并做到迅速和及时地实现企业的盈利目标。n 交通和运输状况n 为了能真正做到缩
31、短生产周期、降低存货，必须有运输时间保障、降低途中损耗、具有良好的装运条件等等。JIT对供应商与制造商之间以及制造商和顾客之间的交通和运输条件都提出了较高的要求。n 供应条件n JIT对供应方面的环境要求包括供应商数量不要求太多，但要高度可靠，能及时、经常地交付高质量的材料；n 有良好的信誉保证和合作伙伴关系，在根据需求交货的同时减少供需双方的交易成本。n 供应商方面的环境要求n A注意供应商的选择，制定一定的选择标准；n B供应商有较强的合作意愿；n C为供应商提供教育及技术服务的成本要适度；n D供应商有较强的配合能力；n E供应商的数量并非只一家，企业所需的原料亦不止一种，所以必须十分注
32、意供应商的选择。n 自然环境。除以上环境外，自然环境当属最重要的外部环境，而且是不可控因素，一个企业所处的地理位置、气候、自然灾害等因素有时会给JIT带来人力不可抗拒的风险。n （2 2）JITJIT的内部环境的内部环境n JIT的内部环境是指保证JIT顺利进行而必须在生产经营管理等方面必须达到的环境。n 生产方面的要求n A要有平稳统一的生产比率：JIT系统的一个重要目标是建立平稳的产品流动，开始于材料的到达，结束于交付给顾客产品。广泛波动的生产比率会导致在产品存货的延误与过剩。这些非增值成本将要消除；n B产品线变化或产品结构的复杂程度不大。n 与生产步骤协同的拉动式生产n 大多数制造过程
33、发生在多个阶段。在拉动法下，产品只在下一阶段需要时生产。n 这种方法消除或减少了两个生产步骤间的产品存货。结果是减少了等待时间和与此相关的非增值成本。n 生产转换迅速而且相对节约成本n 为了小规模的生产，企业必须能迅速地准备生产转换。这就要求采用先进的生产设备和生产技术，如MRP、CAD、CAM等。n 高质量水平的原料与产成品n 如果原材料和零件是为生产及时到达，它们必须正好符合既定的意图，否则，生产线就会停顿，许多不增值的成本将会产生。而且，如果保留少量的产品库存的话，产成品必须是统一的高质量。因此，TQC（全面成本管理）常常伴随着JIT。n 有效的设备预防性维修n 如果产品是及时生产以满足
34、顾客的需要的话，停工造成的生产延误对企业十分不利。n 良好的企业文化n 企业应当鼓励职工的全员参与意识，提出合理化建议，对被采纳的成本节约建议给予奖励。n 多技能的工人和多功能的设备n 为了方便 JIT生产，制造设备必须相当灵活以便生产各种不同的产品和零部件，否则，如果特殊的生产线只能生产一种商品,瓶颈就会产生。当高技术的设备变得更多样化的时候，生产工人必须能够掌握各种机器进行操作。通过把机器集中到制造单元里,多技能的工人能操作各种机器。这种方法叫做集团技术。n 先进会计系统的支持与配合n 企业的管理会计系统必须跟上JIT实施的要求，如采用先进的成本管理系统，加强成本预测、计划、控制、业绩评价
35、等等。n 实施JIT也有较多的内部条件限制。n 从JIT的原理可以看出，实施JIT所涉及的环节越多，条件越多，差错出现的可能性就越大。n 要保证企业的正常运转，一方面对企业管理提出了更高的要求，另一方面也对其他企业的有序运行和整个经济中的企业运行环境提出了更高的要求；既要求企业内部按照一定的节奏运转还要求其他相关企业也相应紧随节奏，企业的涉及范围比较大，这是市场经济发展到一定阶段的产物。其中一个相关企业出现的问题有可能对整个企业的生产造成严重影响。n JIT的最高境界是一种理想的状态，而要真正达到这种理想状态非常困难，而且出差错的可能性也很大，这就要求：n 要确保企业的每一环节、每一个制造单元
36、都要保持正常运营状态，必须有极好的内部控制制度来维护。n 要根据企业周围环境的发展不断变革，使企业的生产经营不断适应市场和顾客的需求，是动态的JIT经营过程。另外适当保留一定的存货以备不测、生产布局的合理化等措施虽然不保证理想状态但并不违背的实质要求。n 要不断完善和充实JIT的实施要求，企业没必要万事俱备时再实施JIT，在基本具备条件的前提下，逐步实施JIT，使企业在发展中完善，并在完善中不断发展。n 要有相应的预防和应急措施，在充分体察市场行情的前提下，制定出合理的应对措施，即便出现一些问题企业也能做到及时应对。n2.2.5 2.2.5 倒推成本法倒推成本法n 倒推成本法是基于适时生产制度
37、而产生的。n 适时生产制度(简称JIT）产生于 20世纪70年代，最先是日本丰田汽车公司推行的一种生产管理制度，随后在西方经济发达国家也得到了广泛的应用。JIT是一种严格的需求带动生产制度，他以顾客需求（如订单）为起点，由后向前进行逐步推移来全面安排生产任务，上一生产步骤生产什么、生产多少、质量要求和交货时间只能根据下一生产步骤提出的具体要求而定；至于材料及零部件，只有当某一步骤需要时企业才予以购进。n 它的根本目的是使产成品、在产品及原材料等各类存货保持在最低水平，尽可能实现“零存货”以降低存货成本。在存货水平很低的情况下，使得传统的分批或分步成本制度下详细记录各类存货（如原料、在产品及产成
38、品）的必要性受到怀疑。n 按成本效益的原则，对少量的存货进行详尽精确的追溯,无疑得不偿失。会计人员为简化存货计价，在产品完工或销售时,倒过头来计算在产品、产成品等生产成本，由此就产生了倒推成本法。n （1 1）倒推成本法的概念）倒推成本法的概念n 倒推成本法，又译为倒流成本法、逆算成本法，是一种简化的生产成本计算方法，尤其适用于 JIT制度的企业。n 所谓倒推成本法，简言之，就是当产品完工或销售时，倒过头来计算在产品、产成品等生产成本的方法。n 企业采用倒推成本法往往需要满足以下三个条件：n （1）企业管理当局需要一个简单的会计核算体系；n （2）每种产品都有一套标准成本；n （3）倒推成本法
39、下的财务结果与传统成本法下的财务结果相差不大。n （2 2）倒推成本法的账户设置与会计处理）倒推成本法的账户设置与会计处理n 第一，设立“原材料与在产品”账户。n 第二，设立“加工成本”账户。n 所谓加工成本，是指直接人工成本与制造费用。n 第三，分配制造费用的时点。n （3 3）倒推成本法举例）倒推成本法举例n 某公司采用JIT制度，并用倒推成本法进行成本核算。n 该公司只生产一种B产品，原材料期初余额为零，在产品也没有期初与期末余额；没有直接材料差异。n 该公司9月份发生的交易如下：n 赊购原材料28 000元；本期实际发生加工成本68 000元；本期完工B产品6 000件，B产品的单位标
40、准成本为直接材料5元/件，加工成本11元/件，两者之和为16元/件；本期出售B产品5 800件。n 由于记账时点不同，倒推成本法有三种基本类型：n 倒推成本法一：倒推成本法一：以材料购进、产品完工为记账时点。则该月交易的会计分录如下：n A赊购材料时：n 借：原材料与在产品 28 000n 贷：应付账款 28 000n B本期发生加工成本：n 借：加工成本 68 000n 贷：其他账户（应付工资、累计折旧等）68 000n C计算完工产品成本：n 借：库存商品 （6 00016）96 000n 贷：原材料与在产品 （6 0005）30 000n 加工成本 （6 00011）66 000n D结
41、转销售成本：n 借：主营业务成本 （5 80016）92 800n 贷：库存商品 92 800n E在会计期间内发生的加工成本可能会分配不足或分配过多，于是，许多公司在年末或月末进行调整。假定该公司在月末调整，将分配不足部分转入销售成本：n 借：主营业务成本 2 000n 贷：加工成本 （68 000-66 000）2 000n 假若发生直接材料差异，与加工成本差异处理基本一致。n 于是，9月份各存货账户余额为：原材料与在产品为2 000元,产成品为3 200（96 00092 800）元，共计5 200元。n 倒推成本法二：倒推成本法二：以材料购进、产品出售为记账时点。n 这种方法与方法一的
42、区别是：第二记账时点是产品出售而不是产品完工。这样处理是为了消除各生产单位为存货而生产的动机，从而更着眼于产品销售。n 在这种方法下，将“原材料与在产品”及“产成品”两个账户合并为一个账户：“存货”。n 该月份会计分录如下：n A赊购原材料：n 借：存货 28 000n 贷：应付账款 28 000n B发生加工成本：n 借：加工成本 68 000n 贷：有关账户 68 000n C产品销售时，结转销售成本：n 借：主营业务成本 （5 80016）92 800n 贷：存货 （5 8005）29 000n 加工成本 （5 80011）63 800n D由于加工成本不计入存货，但68 000元的加工
43、成本只分配了63 800元，其中差额4 200元便是分配不足。n 月末调整分录如下：n 借：主营业务成本 4 200n 贷：加工成本 4 200n 倒推成本法三：倒推成本法三：以产品出售为记账时点。n 这种方法是JIT环境下所采用的最简单的会计处理方法，也是倒推成本法中“倒推”的由来。n A赊购材料：n 借：主营业务成本 28 000n 贷：应付账款 28 000n B发生加工成本：n 借：产品销售成本 68 000n 贷：加工成本 68 000n C将销售成本倒推出期末存货。n 由于本期生产的6 000件B产品只出售5 800件，还剩200件，则200件B产品的标准成本为3 200元（200
44、16），会计分录如下：n 借：存货 3 200n 贷：主营业务成本 3 200n （4 4）倒推成本法的局限）倒推成本法的局限n 倒推成本法没有严格遵循一般公认的会计原则，因为这种方法未确认在产品的成本。但是，倒推成本法的支持者往往引用重要性原则为之辩解：即使存货水平很高，如果各期间存货水平没有重大变化，那么，营业收入和存货水平的数值在倒推成本法下和传统成本法下并无重大差别。n 但如果倒推成本法和传统成本法之间存在着重大区别，那么，可通过调整分录使倒推成本法的数值符合外部报表的要求。n 例如，方法二中的分录(4)将加工成本差额全部转入销售成本。但如果假设部分加工成本进入存货,那么，分录(4)应调整为：n 借：产品销售成本 2 000n 存货 （11元/件200）2 200n 贷：加工成本 4 200n 倒推成本法最吸引人之处是它的简易性。简易的会计系统一般而言不能像复杂的会计系统那样提供更多的信息，便于成本决策及业绩考评。所以，对倒推成本法的批评也就集中在它缺乏审计追踪的能力它无法确认生产中每一步的资源使用情况。n 与倒推成本法相比，传统成本法则可以提供十分详尽的信息资料，对生产过程中的每一步骤都进行成本核算，因此便于成本分析与考核。但其成本核算过于繁复，费时费力，且当前一步骤的成本计算有误时，将直接影响最后的结果。
