1、-1-2-第一部分第一部分新会计准则的主要变化：商业银行视角新会计准则的主要变化：商业银行视角3 3第二部分第二部分商业银行应用新会计准则的重点领域商业银行应用新会计准则的重点领域1515第三部分第三部分商业银行执行新会计准则的主要难点商业银行执行新会计准则的主要难点3737第四部分第四部分商业银行执行新会计准则的主要体会商业银行执行新会计准则的主要体会5252-3-1.1会计准则变迁的基本逻辑会计准则变迁的基本逻辑 1.2会计确认范围有所扩大会计确认范围有所扩大 1.3会计要素计量属性发生重大变化会计要素计量属性发生重大变化 1.4会计披露更为充分会计披露更为充分1.5确认、计量与披露的突破
2、是资产、负债及利润关系的更全面体现确认、计量与披露的突破是资产、负债及利润关系的更全面体现-4-会计准则作为计量、记录、报告微观经济活动的信息生成机制，在指示资源利用效会计准则作为计量、记录、报告微观经济活动的信息生成机制，在指示资源利用效率，引导资源合理有效配置方面起着重要的作用。率，引导资源合理有效配置方面起着重要的作用。1.1 1.1 会计准则变迁的基本逻辑会计准则变迁的基本逻辑 会计确认、计量和披露是现代会计要解决的三大问题，财政部于会计确认、计量和披露是现代会计要解决的三大问题，财政部于20062006年年2 2月月1515日颁日颁布的新会计准则体系在这三个方面对原有准则都有所突破，
3、这既是与国际会计标准接布的新会计准则体系在这三个方面对原有准则都有所突破，这既是与国际会计标准接轨的需要，也是适应经济环境变迁的内在要求。轨的需要，也是适应经济环境变迁的内在要求。会计的目的是为了更好的反映企业的财务状况、经营成果，从而为决策提供有用的会计的目的是为了更好的反映企业的财务状况、经营成果，从而为决策提供有用的信息。信息。-5-1.2 1.2 会计确认范围有所扩大会计确认范围有所扩大确认是指将满足要素定义和确认标准的项目列入资产负债表或损益表的过确认是指将满足要素定义和确认标准的项目列入资产负债表或损益表的过程。程。会计确认的四要素会计确认的四要素1定义定义 项目要符合财务报表某一
4、要素的定义项目要符合财务报表某一要素的定义 2可计量性可计量性 具有一个相关的计量属性，足以充分可靠地予以计量具有一个相关的计量属性，足以充分可靠地予以计量 3相关性相关性 有关信息在用户决策中有举足轻重的作用有关信息在用户决策中有举足轻重的作用 4可靠性可靠性 信息是反映真实的、可核实的、无偏向的信息是反映真实的、可核实的、无偏向的 -6-原会计准则原会计准则新会计准则新会计准则资产资产企业拥有或控制的能以货币计量的经济资企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。源，包括各种财产、债权和其他权利。企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或企业过去的交易或者事项形成
5、的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。负债负债企业所能承担的能以货币计量、需以资产企业所能承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。或劳务偿付的债务。企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。济利益流出企业的现时义务。所有者权所有者权益益企业投资人对企业净资产的所有权。企业投资人对企业净资产的所有权。企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。收入收入企业在销售商品或提供劳务等经营业务中企业在销售商品或提供劳务等经营业务中
6、实现的营业收入。实现的营业收入。企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。入。费用费用企业在生产经营过程中发生的各项耗费。企业在生产经营过程中发生的各项耗费。企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。流出。利润利润企业在一定期间的经营成果。企业在一定期间的经营成果。企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入企业在一定会计期间的经营成果。
7、利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。损失等。1.2.1 1.2.1 新旧会计准则对会计要素确认的具体差异新旧会计准则对会计要素确认的具体差异-7-1.2.2 1.2.2 新准则下得以确认的事项示例新准则下得以确认的事项示例在新准则下得以确认的事项示例在新准则下得以确认的事项示例1衍生金融业务衍生金融业务 在新准则下尚未得以确认的事项示例在新准则下尚未得以确认的事项示例1企业品牌企业品牌2信托理财产品信托理财产品3 -8-1.3 1.3 会计要素的计量属性发生重大变化会计要素的计量属性发生重大变化公允价值在国际主流会计界中已跃升
8、为与历史成本并驾齐驱的新计量模式公允价值在国际主流会计界中已跃升为与历史成本并驾齐驱的新计量模式 随着经济环境的变化，金融工具的不断创新和普遍使用，以及大量机构由随着经济环境的变化，金融工具的不断创新和普遍使用，以及大量机构由于衍生品操作不当而发生的倒闭事件，使得历史成本计价及其披露方式已经于衍生品操作不当而发生的倒闭事件，使得历史成本计价及其披露方式已经不能满足金融发展的需要，无论不能满足金融发展的需要，无论IASBIASB还是还是FASBFASB，都在力求公允价值作为金融，都在力求公允价值作为金融工具的计量属性，以防范和化解金融风险。工具的计量属性，以防范和化解金融风险。-9-公允价值大多
9、数情况下需要估算和验证，这将增加银行成本，另外还存在跨行一致性问题。公允价值大多数情况下需要估算和验证，这将增加银行成本，另外还存在跨行一致性问题。公允价值容易受市场变化的影响，会导致银行资产负债价值产生过度波动。公允价值容易受市场变化的影响，会导致银行资产负债价值产生过度波动。所有公允价值的波动都将计入利润（或损失），即使这种利润并未实现或不可能实现。这也所有公允价值的波动都将计入利润（或损失），即使这种利润并未实现或不可能实现。这也意味着，银行将来要对未实现的利润缴税。意味着，银行将来要对未实现的利润缴税。非市场化资产和负债的公允价值计量还存在诸多争议。非市场化资产和负债的公允价值计量还存
10、在诸多争议。新会计准则兼顾国际趋同与中国实际。在会计计量属性方面并未要求全面的应用公允价值新会计准则兼顾国际趋同与中国实际。在会计计量属性方面并未要求全面的应用公允价值，而是从强调历史成本向适度引入公允价值转化，即采用了对不同类别的资产和负债分别以历，而是从强调历史成本向适度引入公允价值转化，即采用了对不同类别的资产和负债分别以历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量的混合会计模式。史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值计量的混合会计模式。1.3.1 1.3.1 由历史成本计量模式为主导转向历史成本与公允价值由历史成本计量模式为主导转向历史成本与公允价值等计量模式并存等计量模式
11、并存全面实施公允价值会计目前仍存在着较大的争议全面实施公允价值会计目前仍存在着较大的争议:-10-会计披露更为充分会计披露更为充分由按流动性分类改为按持有目的分类由按流动性分类改为按持有目的分类衍生金融工具由表外转为表内衍生金融工具由表外转为表内-11-新会计准则改变了原会计制度按照流动性质对企业资产、负债进行分类的方法，先按新会计准则改变了原会计制度按照流动性质对企业资产、负债进行分类的方法，先按照金融性质对资产、负债进行分类，然后对金融资产和金融负债再按持有动机进行分类。照金融性质对资产、负债进行分类，然后对金融资产和金融负债再按持有动机进行分类。金融资产金融资产交易类资产交易类资产可供出
12、售类金融资产可供出售类金融资产持有到期投资持有到期投资贷款和应收账款贷款和应收账款 金融负债金融负债以公允价值计量且其变以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融动计入当期损益的金融负债负债 其他金融负债其他金融负债-12-交易类资产以公允价值计量，变动计入损益，直接对银行损益产生影响；交易类资产以公允价值计量，变动计入损益，直接对银行损益产生影响；持有至到期投资则只在资产到期出售时才对银行损益产生影响，持有至到期投资的持有至到期投资则只在资产到期出售时才对银行损益产生影响，持有至到期投资的减值对盈利的影响较交易类资产要平缓得多；减值对盈利的影响较交易类资产要平缓得多；对可供出售金融资产，在出售
13、前按照公允价值计量，价格变动计入权益，当可供出对可供出售金融资产，在出售前按照公允价值计量，价格变动计入权益，当可供出售金融资产真实出售时，计入权益的变动都将转为损益。售金融资产真实出售时，计入权益的变动都将转为损益。配合不同计量属性的使用，新准则中规定不同类别的资产其会计处理方式配合不同计量属性的使用，新准则中规定不同类别的资产其会计处理方式不同，分类的不同决定着资产市场价值变化对盈利水平和银行权益的影响。不同，分类的不同决定着资产市场价值变化对盈利水平和银行权益的影响。-13-新会计准则在计量属性方面的变化使得衍生金融工具能够以公允价值计量。新会计准则在计量属性方面的变化使得衍生金融工具能
14、够以公允价值计量。应用公允价值计量属性的衍生金融工具开始从表外全部纳入表内核算，应用公允价值计量属性的衍生金融工具开始从表外全部纳入表内核算，这使得及时反映衍生交易的潜在风险和盈亏，全面反映企业的财务状况这使得及时反映衍生交易的潜在风险和盈亏，全面反映企业的财务状况和经营成果成为可能，在较深层次上体现了决策有用性的会计目标。和经营成果成为可能，在较深层次上体现了决策有用性的会计目标。-14-资产负债观认为资产负债表是第一报表，强调企业会计信息的相关性，提倡资产和负债资产负债观认为资产负债表是第一报表，强调企业会计信息的相关性，提倡资产和负债按公允价值计价。按公允价值计价。资产负债观坚持报表要素
15、的确认则应遵循实质重于形式的原则，只有那些能引起未来资产负债观坚持报表要素的确认则应遵循实质重于形式的原则，只有那些能引起未来现金流入或流出的项目才能作为资产和负债报告，收入、费用的确认则取决于发生的交易现金流入或流出的项目才能作为资产和负债报告，收入、费用的确认则取决于发生的交易或事项是否引起了资产和负债的变化。或事项是否引起了资产和负债的变化。较之传统收入费用观下以历史成本作为计量基础较之传统收入费用观下以历史成本作为计量基础,应用大量递延、摊销、配比模式下应用大量递延、摊销、配比模式下得出的收益和资产负债信息得出的收益和资产负债信息,资产负债观下披露的会计信息更加全面、透明。资产负债观下
16、披露的会计信息更加全面、透明。纵观新会计准则体系，其核心理念已由利润表观转向资产负债观。纵观新会计准则体系，其核心理念已由利润表观转向资产负债观。-15-2.1金融工具的分类和计量金融工具的分类和计量2.2公允价值的应用公允价值的应用2.3减值准备减值准备2.4衍生金融工具衍生金融工具-16-旧标准体系：以流动性为标准，将存、贷款等分别划分为短期和中长期项旧标准体系：以流动性为标准，将存、贷款等分别划分为短期和中长期项目，以历史成本为基本计量属性。目，以历史成本为基本计量属性。2.1 2.1 金融工具的分类与计量金融工具的分类与计量新会计准则：按照持有目的将金融资产分为以公允价值计量且其变动计
17、入新会计准则：按照持有目的将金融资产分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四类，将金融负债分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负资产四类，将金融负债分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债，分别采用不同的计量属性和方法进行会计核算。债和其他金融负债，分别采用不同的计量属性和方法进行会计核算。-17-2.1.1 2.1.1 金融工具的分类与计量（续）金融工具的分类与计量（续）项目项目计量计量后续计量的利得或损失后续计量的利得或损失减值减值交
18、易类金融资产交易类金融资产公允价值公允价值当期损益当期损益不适用不适用持有至到期金融资产持有至到期金融资产摊余成本摊余成本当期损益当期损益摊余成本可收回金额摊余成本可收回金额应收款项类金融资产应收款项类金融资产摊余成本摊余成本当期损益当期损益摊余成本可收回金额摊余成本可收回金额可供出售类金融资产可供出售类金融资产公允价值公允价值资本公积（终止时转回计资本公积（终止时转回计损益）损益）所有者权益转回计损益所有者权益转回计损益金融资产金融资产-18-2.1.1 2.1.1 金融工具的分类与计量（续）金融工具的分类与计量（续）项目项目计量计量计量的利得或损失计量的利得或损失减值减值以公允价值计量且其
19、以公允价值计量且其变动计入当期损益的变动计入当期损益的金融负债金融负债公允价值公允价值当期损益当期损益不适用不适用其他金融负债其他金融负债摊余成本摊余成本当期损益当期损益金融负债金融负债-19-工商银行的实践：工商银行的实践：调整采用历史成本按流动性对债券资产进行分类核算的方法，将超过调整采用历史成本按流动性对债券资产进行分类核算的方法，将超过2 2万亿的债券投资万亿的债券投资按照持有目的划分为交易类、可供出售类、持有到期类和应收款项类债券资产，其中，前按照持有目的划分为交易类、可供出售类、持有到期类和应收款项类债券资产，其中，前两类按照公允价值计量，公允价值的变动分别计入损益和权益，后两类采
20、用摊余成本计量两类按照公允价值计量，公允价值的变动分别计入损益和权益，后两类采用摊余成本计量。明确每笔债券的分类，确定交易类、可供出售类债券的公允价值，调整公允价值与账面明确每笔债券的分类，确定交易类、可供出售类债券的公允价值，调整公允价值与账面价值的差额。价值的差额。2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）-20-2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）中国工商银行股份有限公司合并资产负债表（中国工商银行股份有限公司合并资产负债表（2008年年6月月30日）单位：百万人民币日）单位：百万人民币2008年年6月月30日日2007年年12月月31日
21、（经审日（经审计）计）资产：资产：现金及存放中央银行款项现金及存放中央银行款项1,484,5221,142,346存放同业及其他存放同业及其他167，562200，892以公允价值计量且其变动计入当期损益的金以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产融资产43,73934,321衍生金融资产衍生金融资产25,35422,769买入返售款项买入返售款项59,18275,880客户贷款及垫款客户贷款及垫款4,233,3183,957,542可供出售金融资产可供出售金融资产589,512531,241持有至到期投资持有至到期投资1,348,4211,330,085应收款项类投资应收款项类投资1,2
22、12,1671,211,767长期股权投资长期股权投资32,995172固定资产及其他资产固定资产及其他资产203，188177，273资产合计资产合计9,399,9608，684，288-21-2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）中国工商银行股份有限公司合并资产负债表（中国工商银行股份有限公司合并资产负债表（2008年年6月月30日）（续）日）（续）单位：百万人民币单位：百万人民币2008年年6月月30日日2007年年12月月31日（经审计）日（经审计）负债：负债：同业及其他金融机构存放款项同业及其他金融机构存放款项802，408727，609拆入资金拆入资金64
23、，88477，565以公允价值计量且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债益的金融负债9，12215，590衍生金融负债衍生金融负债8，8417，127客户存款客户存款7，538，7486，898，413其他负债其他负债421，615413，732负债合计负债合计8，845，6188，140，036-22-2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）工商银行金融资产四分类的基本情况工商银行金融资产四分类的基本情况分类项目分类项目金额总计（亿金额总计（亿元人民币）元人民币）注释注释以公允价值计量且以公允价值计量且其变动计入当期损其变动计入当期损益的金融资
24、产益的金融资产437.79437.79其中其中30003000万为股权投资，为本行子公司工银亚洲持有的中国银行（万为股权投资，为本行子公司工银亚洲持有的中国银行（H H股）股股）股票，其余都是债券投资。票，其余都是债券投资。可供出售金融资产可供出售金融资产5895.125895.12债券投资为债券投资为 5846.785846.78亿元；股权投资为亿元；股权投资为48.3448.34亿元，本行对子公司、联营公亿元，本行对子公司、联营公司股权投资以外的其他股权投资全部划分为可供出售金融资产。股权投资司股权投资以外的其他股权投资全部划分为可供出售金融资产。股权投资中有中有22.9822.98亿元是
25、按公允价值计量的，主要是本行及本行子公司持有的上市亿元是按公允价值计量的，主要是本行及本行子公司持有的上市公司股票（基金）。股权投资中有公司股票（基金）。股权投资中有25.3625.36亿元是以成本计量的，主要是境内亿元是以成本计量的，主要是境内分行持有的债转股投资及其他没有公允价值的股权投资。分行持有的债转股投资及其他没有公允价值的股权投资。持有至到期投资持有至到期投资13484.2113484.21全部为债券投资，其中部分已发生减值。全部为债券投资，其中部分已发生减值。应收款项类投资应收款项类投资12121.67包括资产剥离及财务重组形成的包括资产剥离及财务重组形成的850850亿特别国债
26、、亿特别国债、3129.963129.96亿华融资产管理亿华融资产管理公司债券投资、公司债券投资、1939.811939.81亿应收财政部账款、亿应收财政部账款、4347.904347.90亿专项央行票据。其亿专项央行票据。其余部分主要为人民银行实施流动性管理向各商业银行发行的定向央行票据余部分主要为人民银行实施流动性管理向各商业银行发行的定向央行票据，由于其不可在市场上转让，因此分类为应收款项类投资。，由于其不可在市场上转让，因此分类为应收款项类投资。-23-2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）工商银行外币减值债券的分类情况工商银行外币减值债券的分类情况 单位：亿
27、美元单位：亿美元债券种类债券种类持有目的持有目的0808年年6 6月末余额（面值）月末余额（面值）在损益中确认的减值准备余额在损益中确认的减值准备余额Sub-Sub-primeprime可供出售类可供出售类 11.22 4.93 持有到期类持有到期类 0.92 0.15 小计小计 12.14 5.08 Alt-AAlt-A可供出售类可供出售类 5.18 1.32 持有到期类持有到期类 1.33 0.14 小计小计 6.51 1.46 SIVSIV可供出售类可供出售类 0.40 0.33 持有到期类持有到期类 0.15 0.15 小计小计 0.55 0.48 合计合计 19.20 7.02-24
28、-2.1.2 2.1.2 资产分类与计量（续）资产分类与计量（续）中国工商银行中国工商银行“两房两房”债券统计表（亿美元）债券统计表（亿美元）发行公司发行公司债券性质债券性质会计核算方式会计核算方式0808年年6 6月末余额月末余额面值面值房地美房地美准政府机构债券准政府机构债券可供出售类可供出售类2.05 持有到期类持有到期类0.80 政府代理机构担保抵押债券（政府代理机构担保抵押债券（MBSMBS）可供出售类可供出售类12.17 持有到期类持有到期类1.87 小计小计16.89 房利美房利美准政府机构债券准政府机构债券可供出售类可供出售类0.20 持有到期类持有到期类1.60 政府代理机构
29、担保抵押债券（政府代理机构担保抵押债券（MBSMBS）可供出售类可供出售类7.48 持有到期类持有到期类0.99 小计小计10.27 合计合计27.16-25-2.2 2.2 公允价值的获取方式公允价值的获取方式活跃市场活跃市场 公开报价公开报价最佳依据最佳依据备选方案备选方案较少较少无活跃市场无活跃市场 采用评估技术采用评估技术无活跃市场无活跃市场 仅对于权益投资仅对于权益投资 成本扣除减值成本扣除减值公允价值的级次公允价值的级次-26-多个市场：选择资产负债表日可立即进入的最有利的活跃市场多个市场：选择资产负债表日可立即进入的最有利的活跃市场 已持有的资产和即将发行的负债：投标价（出价）已
30、持有的资产和即将发行的负债：投标价（出价）将获得的资产和已持有的负债：出标价（要价）将获得的资产和已持有的负债：出标价（要价）对于相对市场总量，持有数量较多，一般不对报价打折对于相对市场总量，持有数量较多，一般不对报价打折2.2 2.2 公允价值的获取方式公允价值的获取方式活跃市场中的公允价值活跃市场中的公允价值-27-2.2.1 2.2.1 公允价值的获取方式公允价值的获取方式人民币债券人民币债券 根据外部机构报价收益率曲线（中债收益率曲线、根据外部机构报价收益率曲线（中债收益率曲线、ReutersReuters等）计算到期收益率作为折等）计算到期收益率作为折现率，对债券的未来现金流进行贴现
31、确定公允价值。现率，对债券的未来现金流进行贴现确定公允价值。对外部机构报价收益率曲线中没有包含在内的特殊品种债券：有活跃市场的以市场报价对外部机构报价收益率曲线中没有包含在内的特殊品种债券：有活跃市场的以市场报价为基础确定公允价值；没有活跃市场的，参照同类品种债券的外部机构报价收益率曲线运为基础确定公允价值；没有活跃市场的，参照同类品种债券的外部机构报价收益率曲线运用现金流贴现法计算公允价值。用现金流贴现法计算公允价值。-28-2.2.2 2.2.2 公允价值的获取方式公允价值的获取方式外币债券外币债券 对存在活跃市场的外币债券，以市价为基础确定对存在活跃市场的外币债券，以市价为基础确定 对持
32、有的部分对持有的部分MBS/ABSMBS/ABS债券通过债券发行机构提供的价格确定，通过购买路透的服务债券通过债券发行机构提供的价格确定，通过购买路透的服务取得取得 部分普通和结构性债券通过交易对手询价取得部分普通和结构性债券通过交易对手询价取得-29-2.2.3 2.2.3 公允价值的获取方式公允价值的获取方式标准和结构性衍生产品标准和结构性衍生产品 远期合约、掉期合约通过路透取得的参数或者以我行确定的收益率曲线为基远期合约、掉期合约通过路透取得的参数或者以我行确定的收益率曲线为基础计算公允价值。础计算公允价值。对复杂远期、利率掉期、货币利率掉期、期权、远期利率协议、结构性存款对复杂远期、利
33、率掉期、货币利率掉期、期权、远期利率协议、结构性存款等结构性衍生产品：有活跃市场的使用市价，或者向交易对手询价取得。等结构性衍生产品：有活跃市场的使用市价，或者向交易对手询价取得。-30-各类资产减值准备计提的基本方法是以未来现金流贴现为基础的可收回金额与账面价值各类资产减值准备计提的基本方法是以未来现金流贴现为基础的可收回金额与账面价值孰低法：孰低法：允许采用组合计提与按未来现金流个别贴现计提相结合的方法计提减值准备，例如对单允许采用组合计提与按未来现金流个别贴现计提相结合的方法计提减值准备，例如对单项金额重大的金融资产要单独进行减值测试，对单项金额不重大的金融资产可以组合进行项金额重大的金
34、融资产要单独进行减值测试，对单项金额不重大的金融资产可以组合进行减值测试。减值测试。固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值计提减值准备后，价值恢复的可固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值计提减值准备后，价值恢复的可能性极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，一经确认不得转回能性极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，一经确认不得转回2.3 2.3 减值准备计量减值准备计量-31-2.3 2.3 减值准备计量（续）减值准备计量（续）将拨备计提范围由信贷资产扩大到承担风险和损失的全部资产，建立健全以贷款呆账准备制度为主将拨备计提范围由信贷资产扩大到承担风险和损
35、失的全部资产，建立健全以贷款呆账准备制度为主、以其他资产减值准备制度为辅，集风险拨备成本制约和资源优化配置功能为一体的全面风险拨备体、以其他资产减值准备制度为辅，集风险拨备成本制约和资源优化配置功能为一体的全面风险拨备体系。系。拨备计量方法由根据资产五级分类结果按比例计提转变为组合计提与按未来现金流个别贴现计提相拨备计量方法由根据资产五级分类结果按比例计提转变为组合计提与按未来现金流个别贴现计提相结合。对重要风险资产项目实行逐笔估算和计提，对于非重要项目采用分类组合方法统一进行估算和结合。对重要风险资产项目实行逐笔估算和计提，对于非重要项目采用分类组合方法统一进行估算和计提。计提。对贷款损失准
36、备的计提，正常、关注类贷款和次级、可疑、损失类贷款中的个人客户贷款、银行卡对贷款损失准备的计提，正常、关注类贷款和次级、可疑、损失类贷款中的个人客户贷款、银行卡透支、票据贴现采用组合计提原则按贷款余额的一定比例计提减值准备；次级、可疑和损失类贷款中透支、票据贴现采用组合计提原则按贷款余额的一定比例计提减值准备；次级、可疑和损失类贷款中的法人客户贷款采用净现金流贴现方法，对现金流折现值低于账面价值的部分计提减值准备，如果按的法人客户贷款采用净现金流贴现方法，对现金流折现值低于账面价值的部分计提减值准备，如果按照现金流贴现方法估算的损失率与质量分类对应的损失率差异幅度超过照现金流贴现方法估算的损失
37、率与质量分类对应的损失率差异幅度超过20%20%，则对该笔贷款重新进行质，则对该笔贷款重新进行质量分类或重新评估未来可收回现金量分类或重新评估未来可收回现金。工商银行的实践工商银行的实践：-32-2.3 2.3 减值准备计量（续）减值准备计量（续）工商银行贷款减值情况表工商银行贷款减值情况表单项评估单项评估组合评估组合评估合计合计2007年年1月月1日日56，99140，20297，193本年计提本年计提15，92817，13333，061已减值贷款利息冲转已减值贷款利息冲转（1，430）（1，430）本年核销本年核销（7，579）（592）（8，171）本年转出本年转出（4，966）（4，9
38、66）2007年年12月月31日及日及2008年年1月月1日（经审计）日（经审计）58，94456，743115，687本期计提本期计提1，63612，01213，648已减值贷款利息冲转已减值贷款利息冲转（694）（694）本期核销本期核销（5，676）（189）（5，865）本期转出本期转出（729）（729）2008年年6月月30日日53，48168，566122，047本年本年/期转出主要是贷款转为抵债资产而转出的相应减值准备。期转出主要是贷款转为抵债资产而转出的相应减值准备。-33-2.4 2.4 衍生金融业务衍生金融业务新会计准则新会计准则：对衍生金融业务从表外移到表内反映，全面采
39、用公允价值：对衍生金融业务从表外移到表内反映，全面采用公允价值计量属性，并对套期保值和金融资产转移等业务的会计核算和信息披露计量属性，并对套期保值和金融资产转移等业务的会计核算和信息披露进行了全面梳理，填补了我国会计标准在这些业务领域的空白。进行了全面梳理，填补了我国会计标准在这些业务领域的空白。旧标准体系旧标准体系：未对衍生金融业务的会计处理进行统一明确规定。银行业：未对衍生金融业务的会计处理进行统一明确规定。银行业的惯例一般将衍生金融产品作为表外项目进行处理，表内只体现期收、的惯例一般将衍生金融产品作为表外项目进行处理，表内只体现期收、期付资产负债。期付资产负债。-34-2.4 2.4 衍
40、生金融业务（示例）衍生金融业务（示例）日期日期 即期汇率即期汇率远期汇率远期汇率2006年年12月月1日日1：81：82006年年12月月31日日1：71：72007年年3月月1日日1：61：6 A A银行持有银行持有100100美元，于美元，于20062006年年1212月月1 1日签订了一项三个月的远期外汇合约，按日签订了一项三个月的远期外汇合约，按1 1：8 8的远期汇率，的远期汇率，卖出美元，买入人民币，当日即期汇率美元对人民币为卖出美元，买入人民币，当日即期汇率美元对人民币为1 1：8 8，假设三个月的即期与远期汇率相等，假设三个月的即期与远期汇率相等，其他时点汇率如下表：其他时点汇
41、率如下表：新旧会计准则处理对比新旧会计准则处理对比时点时点旧准则旧准则新准则新准则新准则会计处理新准则会计处理2006年年12月月1日日无需会计处无需会计处理理由于假设即期汇率与远期汇率相等所以不需由于假设即期汇率与远期汇率相等所以不需会计处理会计处理无无2006年年12月月31日日无需会计处无需会计处理理由于金融工具价值发生变动，需要在资产负由于金融工具价值发生变动，需要在资产负债表上确认债表上确认100元的远期合约价值，在损益表元的远期合约价值，在损益表上确认上确认100元当期损益元当期损益借；远期合约借；远期合约 100 贷：收入贷：收入 1002007年年3月月1日日确认汇兑损确认汇兑
42、损益益200元人民元人民币币由于金融工具价值发生变动，需要在资产负由于金融工具价值发生变动，需要在资产负债表上确认债表上确认100元的远期合约价值，在损益表元的远期合约价值，在损益表上确认上确认100元当期损益元当期损益资产负债表上确认人民币资产资产负债表上确认人民币资产800元，同时贷元，同时贷记远期合约记远期合约200元，美元资产元，美元资产600元元借；远期合约借；远期合约 100 借：人民币借：人民币 800 贷：收入贷：收入 100 贷：远期合约贷：远期合约 200 美元美元 600-35-2.4 2.4 衍生金融业务衍生金融业务-工商银行的实践工商银行的实践 工商银行的实践：工商银
43、行的实践：改变原来在表外披露衍生金融工具的核算方式，将其全部纳入表内核算，在会计期末采改变原来在表外披露衍生金融工具的核算方式，将其全部纳入表内核算，在会计期末采用公允价值计量衍生金融工具，及时反映衍生交易的潜在风险和盈亏，以全面反映我行的用公允价值计量衍生金融工具，及时反映衍生交易的潜在风险和盈亏，以全面反映我行的财务状况和经营成果。财务状况和经营成果。同时，配套进行系统开发，为衍生金融工具的表内估值与表外登记提供系统支持。同时，配套进行系统开发，为衍生金融工具的表内估值与表外登记提供系统支持。-36-3.13.1金融工具的分类金融工具的分类3.23.2公允价值的计算与验证公允价值的计算与验
44、证3.33.3实际利率法的应用实际利率法的应用3.43.4金融资产的减值金融资产的减值3.53.5套期保值会计套期保值会计3.63.6商誉的确认与计量商誉的确认与计量-37-对不同资产类别的主观划分会出现不同的计量方式和计量结果，会计处对不同资产类别的主观划分会出现不同的计量方式和计量结果，会计处置和列报也有所差异。置和列报也有所差异。准则虽然规定涉及金融工具分类的，需要先履行内部控制和公司治理层准则虽然规定涉及金融工具分类的，需要先履行内部控制和公司治理层面的各种程序，且规定一经确定不得随意变更。但不得随意变更毕竟不是不面的各种程序，且规定一经确定不得随意变更。但不得随意变更毕竟不是不得变更
45、，且不同的银行存在不同的程序，这会使银行的财务状况和盈利水平得变更，且不同的银行存在不同的程序，这会使银行的财务状况和盈利水平存在一定的主观性存在一定的主观性.3.1 3.1 主要难点主要难点金融工具的分类金融工具的分类-38-3.1.1 3.1.1 金融资产的重分类金融资产的重分类 新会计准则对各资产类别之间的划转进行了严格规定：新会计准则对各资产类别之间的划转进行了严格规定：在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当其损益的金融资产后在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当其损益的金融资产后，不能重分类为其他类别金融资产；其他类别金融资产也不能重分为该类。
46、，不能重分类为其他类别金融资产；其他类别金融资产也不能重分为该类。当持有意图或能力、公允价值可计量性等发生符合准则规定的变化条件时，持有至到期当持有意图或能力、公允价值可计量性等发生符合准则规定的变化条件时，持有至到期投资和可供出售类金融资产可以相互重分类。投资和可供出售类金融资产可以相互重分类。但是，将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融但是，将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的剩余部资产的金额，相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时，应当将该类投资的
47、剩余部分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整会计年度内不得再将该金分重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资，准则另有规定的除外。融资产划分为持有至到期投资，准则另有规定的除外。-39-3.2 3.2 主要难点主要难点公允价值的计算与验证公允价值的计算与验证 不同类别资产的公允价值获取方式不尽相同，对没有活跃公开市场的金融资产，银行不同类别资产的公允价值获取方式不尽相同，对没有活跃公开市场的金融资产，银行要使用估值技术确定其公允价值。虽然准则规定要最大限度使用市场输入变量，最少限要使用估值技术确定其公允价值。虽然准
48、则规定要最大限度使用市场输入变量，最少限度使用主体特有的输入参数，但在此情况下，评估结果的形成在很大程度上仍有赖于相度使用主体特有的输入参数，但在此情况下，评估结果的形成在很大程度上仍有赖于相关人员的专业判断，如何合理设计公允价值的获取方式，如何进行参数的输入，如何不关人员的专业判断，如何合理设计公允价值的获取方式，如何进行参数的输入，如何不断测试、校正公允价值评估模型，确保公允价值的准确性既是重点，也是难点。断测试、校正公允价值评估模型，确保公允价值的准确性既是重点，也是难点。市场输入变量本身存在滞后性，例如一些评级结果。市场输入变量本身存在滞后性，例如一些评级结果。公允价值的结果最终体现在
49、财务报表上，会计人员需要一定的专业知识认定、把握估公允价值的结果最终体现在财务报表上，会计人员需要一定的专业知识认定、把握估值结果。值结果。估值技术的应用估值技术的应用-40-去年以来的次贷危机导致相应的债券资产（去年以来的次贷危机导致相应的债券资产（Sub-primeSub-prime、Alt-AAlt-A、CDOCDO等）失去了流动等）失去了流动性，由于没有相应的市场价格，完全依赖模型计算出的理论价格可能并不符合市场的整性，由于没有相应的市场价格，完全依赖模型计算出的理论价格可能并不符合市场的整体状况，不同系统模型计算出的结果也不一致，给银行应用这些数据带来一定的困惑，体状况，不同系统模型
50、计算出的结果也不一致，给银行应用这些数据带来一定的困惑，并最终导致各家银行数据缺乏可比性。会计准则对这部分内容没有统一的披露要求，各并最终导致各家银行数据缺乏可比性。会计准则对这部分内容没有统一的披露要求，各家银行实际披露的内容有多有少家银行实际披露的内容有多有少。评估差异实际造成各家银行对美国次级房贷支持债券评估差异实际造成各家银行对美国次级房贷支持债券的计量标准不一致。的计量标准不一致。3.2 3.2 主要难点主要难点公允价值的计算与验证（续）公允价值的计算与验证（续）自去年下半年以来，美联储不断降息，国内央行则几次加息，人民币利率水平已高于美自去年下半年以来，美联储不断降息，国内央行则几
