1、第七章第七章 企业所得税的会计核算企业所得税的会计核算 教学重点与难点 了解企业所得税的概念、特点及基本理论，理解会计收 益与应税收益、永久性差异和暂时性差异的概念及区别， 在理解和掌握我国企业所得税的税制要素的基础上，熟练 掌握企业应纳所得税额的计算方法、会计核算方法，特别 是纳税影响会计法和资产负债表债务法，并掌握企业所得 税的纳税申报规定与程序。本章为纳税会计课程的又一重 点和难点内容。 重点：企业应纳所得税额的计算；纳税影响会计法的会计 处理。 难点：企业应纳税所得额的确认；纳税影响会计法下递延 法和债务法的会计处理；资产负债表债务法。 第一节第一节 企业所得税是指对企业和其他取得收入
2、的 组织（以下统称企业）的所得和其他所得 征收的一种税。 企业所得税是国家财政的一大重要来源， 与增值税一样是我国的主体税种。 一、纳税义务人一、纳税义务人 （一）居民企业 居民企业是指依法在中国境内成立，或者 依照外国法律成立但实际管理机构在中国 境内的企业。 （二）非居民企业 依照外国法律成立且实际管理机构不在中国 境内，但在中国境内设立机构、场所的， 或者在中国境内未设立机构、场所，但有 来源于中国境内所得的企业。 二、税目税率二、税目税率 企业所得税的税目税率表 种类 税率 适用范围 基本税 率 25% （1）居民企业 （2）非居民企业在中国境内设立 机构、场所的 优惠税 率 l5%
3、国家重点扶持的高新技术企业 预提所 得税税 率 20% 非居民企业在中国境内未设立机 构、场所的或者虽设立机构、场 所但取得的所得与其所设机构、 场所没有实际联系的，应当就其 来源于中国境内的所得 三、缴纳办法三、缴纳办法 （一）纳税期限 1企业所得税分月或分季预缴。企业应当自 月份或季度终了之日起15日内，向税务机关 报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。 2企业应当自年度终了之日起5个月内，向税 务机关报送：年度企业所得税纳税申报表， 并汇算清缴，结清应缴应退税款。 （二）纳税地点 一般情况下向其所在地主管税务机关缴纳，特 殊情况除外。 四、税收优惠四、税收优惠 （一）扶持农、林、牧、渔
4、业发展的税收优 惠 （二）鼓励基础设施建设的税收优惠 （三）支持环境保护、节能节水、资源综合 利用、安全生产的税收优惠 （四）促进技术创新和科技进步的税收优惠 （五）符合条件的非营利组织收入税收优惠 （六）非居民企业的预提税所得的税收优惠 五、享受优惠政策实行备案管理五、享受优惠政策实行备案管理 （一）事先备案管理 （二）事后备案管理 六、扣缴义务人的义务六、扣缴义务人的义务 1对非居民企业的所得税，以支付人为扣 缴义务人。 2对非居民企业在中国境内取得工程作业 和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可 以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣 缴义务人。 第二节第二节 应纳税额的计算应纳税额的计算
5、一、收入的确认 二、准予扣除的项目 三、具体扣除项目和标准 四、不得扣除的项目 五、居民企业应纳税额的计算 六、境外所得抵扣税额的计算 七、非居民企业应纳税额的计算 八、亏损弥补 一、收入的确认一、收入的确认 （一）收入总额的确认 （三）免税收入的确认 二、准予扣除的项目 企业实际发生的与取得收入有关的、合理 的支出，包括成本、费用、税金、损失和 其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣 除。准予扣除的具体项目包括： （一）成本 （二）费用 （三）税金 （四）损失 （五）其他支出 三、具体扣除项目和标准 （一）准予按照实际发生额或规定的标准扣 除 例如：职工工资薪金 、职工福利费、工会经 费和职工
6、教育经费 、社会保险费（五险一 金） 、利息费用 等。 （二）不准予按照实际发生额或规定的标准 扣除 四、不得扣除的项目 1向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项 2企业所得税 3税收滞纳金 4罚金、罚款和被没收财物的损失 5超过规定标准的捐赠支出 6赞助支出 7. 广告费和业务宣传费 8未经核定的准备金支出； 9企业之间支付的管理费用； 10企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费； 11非银行企业内营业机构之间支付的利息； 12与取得收入无关的其他支出； 13企业对外投资期间的投资成本不允许税前扣除； 14房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产折旧不得在税 前扣除。 五、居民企业应纳
7、税额的计算五、居民企业应纳税额的计算 应纳税额的计算公式为： 应纳税额应纳税所得额适用税率减免税 额抵免税额 在实际工作中，应纳税所得额的计算一般有两种方 法。 （一）直接计算法 应纳税所得额=收入总额不征税收入免税收入 各项扣除弥补亏损 （二）间接计算法 应纳税所得额=会计利润总额纳税调整项目金额 六、境外所得抵扣税额的计算六、境外所得抵扣税额的计算 1.居民企业来源于中国境外的应税所得； 2.非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得 发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的 应税所得； 3.居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分 得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资 收益，外国企
8、业在境外实际缴纳的所得税税额中 属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业 的可抵免境外所得税税额，在企业所得税法规定 的抵免限额内抵免。 七、非居民企业应纳税额的计算七、非居民企业应纳税额的计算 1.股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特 许权使用费所得 应纳税所得额=收入全额 2.转让财产所得 应纳税所得额=收入全额财产净值 3.其他所得 参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。 其中，财产净值是指财产的计税基础减除已经按照 规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余 额。 八、亏损弥补八、亏损弥补 亏损指按规定将每一纳税年度的收入总额减 除免税收入、不征税收入和各项扣除后小 于零的数额
9、。 第三节第三节 会计差异会计差异 一、永久性差异一、永久性差异 二、暂时性差异二、暂时性差异 三、所得税会计处理方法三、所得税会计处理方法 四、应付税款法四、应付税款法 五、资产负债表债务法五、资产负债表债务法 一、永久性差异 （一）现行“范围不同”调增金额的项目 （二）现行“标准不同”调增差异金额的 项目 二、暂时性差异二、暂时性差异 暂时性差异是指由于会计准则与税法对收入和费 用确认和计量的时间不同而产生的差异。其发生 是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间 与计入税前会计利润的时间不一致。 暂时性差异发生于某一时期，但在以后的一期或 若干期内转回。这种差异的产生，主要是由于某 些收
10、入、费用项目虽然在计算税前会计利润和纳 税所得的口径一致，但由于两者确认的时间不同 而产生的差额。这样的差异主要体现有四种类型 二、暂时性差异二、暂时性差异 暂时性差异是指由于会计准则与税法对收入和费 用确认和计量的时间不同而产生的差异。其发生 是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间 与计入税前会计利润的时间不一致。暂时性差异 发生于某一时期，但在以后的一期或若干期内转 回。这种差异的产生，主要是由于某些收入、费 用项目虽然在计算税前会计利润和纳税所得的口 径一致，但由于两者确认的时间不同而产生的差 额。这样的差异主要体现有四种类型 三、所得税会计处理方法三、所得税会计处理方法 对于所得税
11、会计处理方法，企业会计制度规 定：选择采用应付税款法或者纳税影响会计法进 实际上，在执行企业会计制度的企业中，几 乎都采用了应付税款法。往往纳税影响会计法只 是在前几年的会计类考试中作为考试内容。在 2006年我国颁布企业会计准则以来，会计类 的教材和考试都采用了准则的体系，所以，主要 介绍制度中执行的应付税款法和准则中执行的资 产负债表债务法，而纳税影响会计法不再加以介 绍。 应付税款法是指将本期的账面会计利润与纳税所得之间的 差异，直接计入当期损益，而 不递延到以后各期的方法。 （一）特点 本期所得税费用是按照本期应税所得额与适用的所得税税 率计算的应纳所得税，即本期所得税费用等于应交所得
12、税。 采用应付税款法时，企业的账面会计利润与应纳税所得额 之间存在的差异（包括永久性差异和暂时性差异），要按 照税法的规定进行计算并剔除，直到计算出应纳税所得额。 （二）计算步骤 1.确定会计利润，即按企业的会计制度计算 出本期会计利润； 2.根据税法的规定，确定出各类需调整的差 异额，包括永久性差异和暂时性差异； 3.按照会计利润加、减纳税调整额，计算出 本期的应纳税所得额； 4.按照应纳税所得额乘以适用所得税税率， 计算出本期应纳的所得税额； 5. 五、资产负债表债务法五、资产负债表债务法 （一）资产负债表债务法的特点 资产负债表债务法，是指从资产负债表出发，比 较资产负债表上列示的资产、
13、负债，按照会计准 则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计 税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性 差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得 税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每 一会计期间利润表中的所得税费用。资产负债表 债务法从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时 性差异产生的原因以及对期末资产负债的影响。 五、资产负债表债务法五、资产负债表债务法 资产负债表债务法下的暂时性差异是指资产或负 债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为 资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定 其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的 差额也属于暂时性差异。企业在取得资产、负债 时，应当确定
14、其计税基础。资产、负债的账面价 值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规 定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负 债。 第四节第四节 企业所得税的核算企业所得税的核算 一、会计账户的设置一、会计账户的设置 （一）应付税款法的会计账户设置 在应付税款法下，设置“所得税”和“应 交税费应交所得税”账户进行核算。 “所得税”科目，用来核算企业按规定从 本期损益中扣除的所得税。其借方发生额， 反映企业计入本期损益的所得税额；其贷 方发生额，反映转入“本年利润”账户的 所得税额。期末结转本年利润后该账户无 余额。 （二）资产负债表债务法的会计账 户设置 在资产负债表债务法下，设置“所得税”、“递
15、延所得税资产”、“递延所得税负债”、“应交 税费 1.“所得税”科目 核算企业根据所得税准则确认的应从当期利润总 额中扣除的所得税费用，按照“当期所得税费 用”、“递延所得税费用”进行明细核算，其借 方登记计算出的所得税费用，其贷方登记期末转 入“本年利润”的所得税费用，结转后该账户无 余额。 2.“递延所得税资产”科目 用来核算企业根据所得税准则确认的可抵 扣暂时性差异产生的所得税资产。根据税 法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损 产生的所得税资产，也在本科目核算，按 照可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算 3“递延所得税负债”科目 用来核算企业根据所得税会计准则确认的 应纳税暂时性差异产生的
16、所得税负债，该 科目应当按照应纳税暂时性差异项目进行 明细核算，本科目期末贷方余额，反映企 业已确认的递延所得税负债的余额。 4“应交税费应交所得税”科目，用 来核算企业应交未交的所得税税款。其借 方登记预交数或补交数，其贷方登记应缴 数。该账户贷方余额表示欠缴数，借方余 二、应付税款法（二、应付税款法（企业会计制度企业会计制度 规定采用的方法）规定采用的方法） 应付税款法将所得税视同收益分配，根据 税法计算出来的所得税列示在利润表上， 作为利润总额的抵减项目，同时也作为应 交所得税。因此，在确认所得税费用和应 交所得税时，应等额借记和贷记这两个账 应付税款法的优点是：简便，不必确认递 延所得
17、税；其缺点是：违背了权责发生制 原则。 三、资产负债表债务法的核算（三、资产负债表债务法的核算（企业企业 会计准则会计准则规定采用的方法）规定采用的方法） 直接确认，利润表项目间接确认。即首先 计算出期末递延所得税，然后倒挤出本期 所得税费用。资产负债表债务法核算所得 税的关键，是掌握递延所得税资产或递延 会计处理为： 借：所得税费用 递延所得税资产 贷：应交税费应交所得税 递延所得税负债 第五节第五节 企业所得税的汇算清缴程序企业所得税的汇算清缴程序 一、企业所得税汇算清缴的基本内容一、企业所得税汇算清缴的基本内容 二、纳税人汇算清缴需报送的资料二、纳税人汇算清缴需报送的资料 三、税收优惠政
18、策的审批事项三、税收优惠政策的审批事项 四、资产损失的审批事项四、资产损失的审批事项 五、现金等货币资产损失的认定五、现金等货币资产损失的认定 六、存货损失的认定六、存货损失的认定 七、固定资产损失的认定七、固定资产损失的认定 八、生产性生物资产盘亏损失的认定八、生产性生物资产盘亏损失的认定 九、投资损失的认定九、投资损失的认定 十、企业重组的报批事项十、企业重组的报批事项 十一、房地产开发企业开发品完工年度报送资料十一、房地产开发企业开发品完工年度报送资料 四、减免所得税的核算四、减免所得税的核算 （一）纳税人申请减免税，应在年度终了后 两个月内向主管税务机关提供书面资料 1.减免税申请报告
19、，包括减免税依据、范围、 年限、金额、企业的基本情况等； 2.财务会计报表； 3.工商营业执照和税务登记证的复印件； 4.根据不同减免税项目，税务机关要求提供 （二）减免所得税的会计处理 一、企业所得税汇算清缴的基本内容一、企业所得税汇算清缴的基本内容 企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年 度终了后五个月内，依照税收法律、法规、 规章及其他有关企业所得税的规定，自行 计算全年应纳税所得额和应纳所得税额， 根据月度或季度预缴所得税的数额，确定 该年度应补或者应退税额，并填写“年度 企业所得税纳税申报表”，向主管税务机 关办理年度企业所得税纳税申报、提供税 务机关要求提供的有关资料、结清全年企
20、业所得税税款的行为。 （一）汇算清缴的范围 1.所有居民企业； 2.纳税年度内从事生产、经营（包括试生产、 试经营），或在纳税年度中间终止经营活 动的纳税人 （二）汇算清缴的期限 自2009年1月1日起执行，纳税人自纳税年 度终了之日起5个月内，进行汇算清缴。纳 税人在年度中间发生解散、破产、撤销等 终止生产经营情形或其他情形依法终止纳 税义务的，应在实际经营终止之日起60日 内进行汇算清缴。 （三）跨地区经营汇总缴纳企业所得税 二、纳税人汇算清缴需报送的资料二、纳税人汇算清缴需报送的资料 纳税人（包括汇总、合并纳税企业及成员企业）办理企业所得税年度 1 2企业会计报表（资产负债表、利润表、现
21、金流量表及相关附表）、 3备案事项的相关资料。 4.总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴 税情况； 5.委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附 送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调 整金额等内容的报告； 6.对于存在涉及关联方业务往来的，同时报送中华人民共和国企业 年度关联业务往来报告表。 7主管税务机关要求报送的其他资料。 三、税收优惠政策的审批事项三、税收优惠政策的审批事项 根据减免税管理办法，减免税分为报批类减免税 和备案类减免税。报批类减免税是指应由税务机 关审批的减免税项目；备案类减免税是指取消审 批手续的减免税项目和
22、不需税务机关审批的减免 税项目。 列入企业所得税优惠管理的各类企业所得税优惠 包括免税收入、定期减免税、优惠税率、加计扣 除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、 税额抵免和其他专项优惠政策。 四、资产损失的审批事项四、资产损失的审批事项 （一）资产损失的处理 按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税 务机关审批后才能扣除的资产损失。 1.属于由企业自行计算扣除的资产损失 2.须经税务机关审批后才能扣除的资产损失 3.无法准确辩别是否属于自行计算扣除的资产损失 （二）资产损失报批的时间 1.当年损失报批的损失 2.确实未在当年申报扣除的损失 3.以前年度未确认的损失 （三）资产损失
23、报批需要准备的资料 五、现金等货币资产损失的认定五、现金等货币资产损失的认定 （一）货币资产损失的范围 包括现金损失、银行存款损失和应收（预 付）账款损失等。 （二）现金损失 （三）存款损失 （四）往来款项损失 六、存货损失的认定六、存货损失的认定 （一）存货盘亏损失 （二）存货报废、毁损和变质损失 （三）存货被盗损失 七、固定资产损失的认定七、固定资产损失的认定 （一）固定资产盘亏、丢失损失 （二）固定资产报废、毁损损失 （三）固定资产被盗损失 （四）在建工程停建、废弃和报废、拆除 损失 （五）在建工程自然灾害和意外事故毁损 损失 八、生产性生物资产盘亏损失的认定八、生产性生物资产盘亏损失的
24、认定 九、投资损失的认定九、投资损失的认定 十、企业重组的报批事项十、企业重组的报批事项 十一、房地产开发企业开发品完工年度报送资十一、房地产开发企业开发品完工年度报送资 料料 第六节第六节 企业所得税汇算清缴的会计企业所得税汇算清缴的会计 处理处理 一、汇算清缴的计算、汇算清缴的计算 一、汇算清缴的计算一、汇算清缴的计算 应纳税所得额应纳税所得额 收入总额不征税收入免税收入扣收入总额不征税收入免税收入扣 除额允许弥补的以前年度亏损除额允许弥补的以前年度亏损 汇算清缴应纳税额汇算清缴应纳税额 应纳税所得额应纳税所得额适用税率减免税收入适用税率减免税收入 允许抵免的税额允许抵免的税额 二、年终汇
25、算清缴的会计处理二、年终汇算清缴的会计处理 企业所得税汇算清缴一般涉及两方面调整： 一是会计调整 一是纳税调整。 账务调整只是针对违反会计制度规定所做 账务处理的调整，纳税调整则是针对会计 与税法差异的调整。 前者必须进行账内调整，通过调整使之符 合会计规定；后者只是在账外调整。 即只在纳税申报表内调整，通过调整使之符合税 法规定。由于应纳税所得额的计算应该建立在会 计利润总额基础之上 账务调整的结果也必然在纳税申报表中得以体现。 企业不仅要根据调整后的数额正确填列企业所 得税年度纳税申报表及其相关附表，而且要根 据账务调整数字调整报告年度会计报表相关项目 的数字和本年度会计报表相关项目的年初数。
