1、1企业所得税年度纳税申报表企业所得税年度纳税申报表填报及纳税调整实务解析填报及纳税调整实务解析2主要内容主要内容一、新税法下应纳税所得额计算变化一、新税法下应纳税所得额计算变化二、新企业所得税年度纳税申报表的变化二、新企业所得税年度纳税申报表的变化三、新申报表填报实务解析三、新申报表填报实务解析四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析3一、应纳税所得额计算的变化一、应纳税所得额计算的变化v新企业所得税法三条主线：新企业所得税法三条主线：v第一条主线：第一条主线：v v 纳税义务人纳税义务人 纳税义务范围纳税义务范围 适用税率适用税率 纳税地点纳税地点4企业所
2、得税第一条主线归纳企业所得税第一条主线归纳企业企业类型类型组织形式组织形式纳税义务纳税义务税率税率居民居民企业企业 境内注册境内注册 来源于中国境内、境外的所得来源于中国境内、境外的所得（注册地、实际管理机构所在地注册地、实际管理机构所在地）25%境外注册，境内实际境外注册，境内实际控制控制 非居非居民企民企业业 境内设立机构、场境内设立机构、场所所 其所设机构、场所来源于中国境内的所其所设机构、场所来源于中国境内的所得得（机构场所所在地机构场所所在地）25%发生在中国境外但与其所设机构、场所发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得有实际联系的所得（机构场所所在地机构场所所在地）25
3、%来源于中国境内但与其所设机构、场所来源于中国境内但与其所设机构、场所没有实际联系的所得没有实际联系的所得（源泉扣缴源泉扣缴）20%未设立机构、场所未设立机构、场所 来源于中国境内的所得来源于中国境内的所得（源泉扣缴源泉扣缴）20%5年度纳税填报适用文件年度纳税填报适用文件v非居民企业：非居民企业：国税发国税发20096：国家税务总局关于印发非居民企业所得税汇算清国家税务总局关于印发非居民企业所得税汇算清缴管理办法的通知缴管理办法的通知汇算清缴对象：依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境汇算清缴对象：依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国内，但在中国境内设立境内
4、设立机构、场所的非居民企业，无论盈利或者亏损，机构、场所的非居民企业，无论盈利或者亏损，均应按照企业所得税法及本办法规定参加所得税汇算清缴。均应按照企业所得税法及本办法规定参加所得税汇算清缴。国税发国税发200911号：国家税务总局关于印发非居民企业所得税汇算号：国家税务总局关于印发非居民企业所得税汇算清缴工作规程的通知清缴工作规程的通知v*居民企业（适用于查账征收）：居民企业（适用于查账征收）：国税函国税函20081081号：国家税务总局关于中华人民共和国号：国家税务总局关于中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的补充通知企业所得税年度纳税申报表的补充通知国税发国税发2008101号号:国家
5、税务总局关于印发中华人民共和国国家税务总局关于印发中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知企业所得税年度纳税申报表的通知6第二条主线第二条主线v =应纳税应纳税所得额所得额收入收入 总额总额不征税不征税收入收入免税免税收入收入扣除额扣除额弥补以前弥补以前年度亏损年度亏损注意注意“依次依次”减除减除税收优惠：减计收入、免税收入、加计扣除、减免税项税收优惠：减计收入、免税收入、加计扣除、减免税项目所得、目所得、抵扣应纳税所得额抵扣应纳税所得额7第三条主线第三条主线应纳税额应纳税额应纳所得应纳所得税额税额适用税率适用税率减免税额减免税额抵免税额抵免税额税收优惠税收优惠减免税额：减免税额：小型微利
6、企业、高新技术企业、民族自治地方分小型微利企业、高新技术企业、民族自治地方分 享部分、过渡优惠享部分、过渡优惠抵免税额：抵免税额：环境保护、节能节水、安全生产设备投资抵免环境保护、节能节水、安全生产设备投资抵免8计算税收优惠实现环节计算税收优惠实现环节税收优惠税收优惠应纳所得税额应纳所得税额应应 纳纳 税税 额额一、免税收入一、免税收入二、减计收入二、减计收入三、加计扣除三、加计扣除四、减免所得额四、减免所得额五、创投抵扣所得额五、创投抵扣所得额六、减免税六、减免税七、抵免所得税额七、抵免所得税额9应纳税所得额计算的逐步完善应纳税所得额计算的逐步完善1、原内资企业所得税条例第四条：、原内资企业
7、所得税条例第四条：应纳税所得额应纳税所得额=收入总额收入总额-准予扣除项目金额准予扣除项目金额2、国税发（、国税发（2006）56号文件修订：号文件修订：应纳税所得额应纳税所得额=收入总额收入总额(100200)-准予扣除准予扣除项目金额项目金额(120)-弥补以前年度亏损弥补以前年度亏损(60)-免税所得免税所得(10)3、新税法：、新税法：应纳税所得额应纳税所得额=收入总额收入总额-不征税收入不征税收入-免税收入免税收入-扣除额扣除额-允许弥补以前年度亏损允许弥补以前年度亏损亏损的变化亏损的变化：企业所得税法第五十条所称亏损，是指企业依照企业所企业所得税法第五十条所称亏损，是指企业依照企业
8、所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。免税收入和各项扣除后小于零的数额。10二、新企业所得税年度纳税申报表的变化二、新企业所得税年度纳税申报表的变化v主要内容：主要内容：v1、新申报表的变化、新申报表的变化v2、新纳税申报表的编制原理、新纳税申报表的编制原理v3、主表与附表之间的级次关系、主表与附表之间的级次关系v4、新企业所得税填表顺序、新企业所得税填表顺序 111、新申报表的变化、新申报表的变化v旧表旧表-企业所得税年度纳税申报表企业所得税年度纳税申报表v一、实质性变化：一
9、、实质性变化：税法变化编报理念发生了变化，以会计核算为基础，以税法规定为标准进行间接调整v二、表现形式变化二、表现形式变化新表新表 文档文档122、新纳税申报表的编制原理、新纳税申报表的编制原理 v以利润表为起点，贴近会计实务，按照下列顺序计算应纳税额：以利润表为起点，贴近会计实务，按照下列顺序计算应纳税额：1、会计利润总额（）纳税调整额境外应税所得弥补境内亏损会计利润总额（）纳税调整额境外应税所得弥补境内亏损=纳税调整后所得纳税调整后所得 2、纳税调整后所得弥补以前年度亏损纳税调整后所得弥补以前年度亏损应纳税所得额应纳税所得额 3、应纳税所得额、应纳税所得额税率税率应纳所得税额应纳所得税额
10、4、应纳所得税额减免所得税额抵免所得税额、应纳所得税额减免所得税额抵免所得税额应纳税额应纳税额 5、应纳税额境外所得应纳所得税额境外所得抵免所得税额、应纳税额境外所得应纳所得税额境外所得抵免所得税额实实际应纳所得税额际应纳所得税额 6、实际应纳所得税额本年累计实际已预缴的所得税额、实际应纳所得税额本年累计实际已预缴的所得税额本年应补本年应补（退）的所得税额（退）的所得税额 133、主表与附表之间的级次关系、主表与附表之间的级次关系主表主表附表附表3附表附表4附表附表1附表附表2附表附表11附表附表10附表附表9附附表表5附表附表7附表附表8附表附表6144、新企业所得税填表顺序、新企业所得税填
11、表顺序 (一一)、首先填写一级附表首先填写一级附表:v 1、附、附1收入明细表收入明细表 主表：会计口径（主表：会计口径（1/11）行）行v 2、附、附2成本费用明细表成本费用明细表 主表：会计口径（主表：会计口径（2/4/5/6/12 行行（二）其次填写二级附表：（二）其次填写二级附表：v 1、附、附5：税收优惠表：税收优惠表：(附附3：纳税调整明细表：纳税调整明细表v 主表：减免税或抵免税（主表：减免税或抵免税（28/29）行）行v 2、附、附6：境外所得抵免表：境外所得抵免表：(附附3：纳税调整明细表：纳税调整明细表v 主表：应纳税或抵免税额（主表：应纳税或抵免税额（31/32）行）行v
12、 3、附、附7：以公允价值调整明细表：以公允价值调整明细表 (附附3：纳税调整明细表）：纳税调整明细表）v 4、附、附8：广告费纳税调整表：广告费纳税调整表 （附（附3：纳税调整明细表）：纳税调整明细表）v 5、附、附9：资产折旧纳税调整表：资产折旧纳税调整表 （附（附3：纳税调整明细表）：纳税调整明细表）v 6、附、附10：减值准备调整明细表：减值准备调整明细表 （附（附3：纳税调整明细表）：纳税调整明细表）v 7、附、附11：股权投资所得明细表：股权投资所得明细表 （附（附3：纳税调整明细表）：纳税调整明细表）（三）其次填写一级附表：（三）其次填写一级附表：v 3、附、附3纳税调整明细表，
13、纳税调整明细表，主表：主表：14/15行行v 4、附、附4企业所得税弥补亏损明细表：主表企业所得税弥补亏损明细表：主表24行行（四）填写主表（四）填写主表 附表附表1，2，3，4，5，615三、新申报表填报实务解析三、新申报表填报实务解析主表主表v主表填报实务操作主表填报实务操作v主表框架结构：主表框架结构：v1）利润总额）利润总额 v+纳税调整增加额纳税调整增加额 v-纳税调整减少额纳税调整减少额v+境外境外应税所得弥补境内亏损（还原为税前）应税所得弥补境内亏损（还原为税前）v=纳税调整后所得纳税调整后所得v 2）纳税调整后所得）纳税调整后所得-弥补以前年度亏损弥补以前年度亏损=应纳税所得额
14、应纳税所得额 续续“不允许扣除的不允许扣除的境外境外投资损失投资损失”在附在附表表3作为调增项目作为调增项目“境外境外应税所得应税所得”在附表在附表3作为调减作为调减项（税后）项（税后）16三、新申报表填报实务解析三、新申报表填报实务解析主表主表v（续）（续）v3）应纳税所得额）应纳税所得额25%=应纳所得税额应纳所得税额v4）应纳所得税额）应纳所得税额-减免所得税额减免所得税额-抵免所得税额抵免所得税额=应纳税应纳税额额v5）应纳税额）应纳税额+境外所得应纳所得税额境外所得应纳所得税额-境外所得抵免所得境外所得抵免所得税额税额v=实际应纳所得税额实际应纳所得税额v6）实际应纳所得税额）实际应
15、纳所得税额-本年累计实际已预缴的所得税额本年累计实际已预缴的所得税额v=本年应补（退）的所得税额本年应补（退）的所得税额17三、新申报表填报实务三、新申报表填报实务附表附表v附表填报附表填报v附表一收入明细表附表一收入明细表v附表二成本费用明细表附表二成本费用明细表v附表三纳税调整明细表附表三纳税调整明细表v附表四附表四 税前弥补亏损明细表四税前弥补亏损明细表四v附表五税收优惠明细表附表五税收优惠明细表v附表六境外所得税抵免分步骤计算表档附表六境外所得税抵免分步骤计算表档v附表七公允价值计量资产纳税调整表附表七公允价值计量资产纳税调整表v附表八业务宣传费跨年度纳税调整表附表八业务宣传费跨年度纳
16、税调整表v附表九资产折旧、摊销纳税调整明细表附表九资产折旧、摊销纳税调整明细表v附表十资产减值准备项目调整明细表附表十资产减值准备项目调整明细表v附表十一长期股权投资所得（损失）附表十一长期股权投资所得（损失）重点难点重点难点:附表三附表三18四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析四、纳税调整实务操作及相关税收法规解析v主要内容主要内容：v（一）纳税调整原则（一）纳税调整原则v（二）收入类调整项目（二）收入类调整项目v（三）扣除类调整项目（三）扣除类调整项目v（四）资产类调整项目（四）资产类调整项目v（五）准备金调整项目（五）准备金调整项目v（六）房地产企业预售收入（六）房地产企业预售收入 计
17、算的预计利润计算的预计利润v（七）特别纳税调整应税所得（七）特别纳税调整应税所得附表三附表三 企业所得税年度企业所得税年度纳税申报表纳税申报表核心核心就就是将会计利润总额是将会计利润总额调整为应纳税所得调整为应纳税所得额，所以额，所以附表三附表三也也是本套报表的填报是本套报表的填报重点和难点。重点和难点。19纳税调整原则纳税调整原则v纳税调整原则：税法优先原则纳税调整原则：税法优先原则、税法第二十一条：在计算应纳税所得额时，企业、税法第二十一条：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法
18、规的规定计算。一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。2 2、税法没有明确规定的、税法没有明确规定的,遵循会计准则与惯例，应纳遵循会计准则与惯例，应纳税所得额计算要建立在会计核算基础上税所得额计算要建立在会计核算基础上,正确的会计核正确的会计核算是所得税汇算清缴的前提和保障。算是所得税汇算清缴的前提和保障。3 3、纳税调整没有必要调帐，也不影响财务和会计核算、纳税调整没有必要调帐，也不影响财务和会计核算4 4、会计核算对于执行、会计核算对于执行企业会计准则企业会计准则企业会计制企业会计制度度和和小企业会计制度小企业会计制度的纳税人差异不同，调整的纳税人差异不同，调整思路是不同的，但是殊途
19、同归，税收法定，不会因为思路是不同的，但是殊途同归，税收法定，不会因为执行的会计制度不同，而出现不同的所得税额。执行的会计制度不同，而出现不同的所得税额。20收入类调整项目收入类调整项目v企业所得税法收入总额的构成：企业所得税法收入总额的构成：1、销售货物收入、销售货物收入2、提供劳务收入、提供劳务收入3、转让财产收入、转让财产收入4、股息、红利等权益性投资收益、股息、红利等权益性投资收益5、利息收入、利息收入6、租金收入、租金收入7、特许权使用费收入、特许权使用费收入8、接受捐赠收入、接受捐赠收入9、其他收入：资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实、其他收入：资产溢余收入、逾期未退包装物
20、押金收入、确实无法偿无法偿 付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应税款项、付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应税款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。21国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v一、销售商品收入确认条件一、销售商品收入确认条件v除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：售商品同时满足下
21、列条件的，应确认收入的实现：1）商品销售合同已经签订，企业已将与商品所有权相关）商品销售合同已经签订，企业已将与商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方。的主要风险和报酬转移给购货方。2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制。的继续管理权，也没有实施有效控制。3）收入的金额能够可靠地计量。）收入的金额能够可靠地计量。4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。5）相关的经济利益很可能流入企业）相关的经济利益很可能流入企业 (会计准则会计准则)销售商品价款
22、收回的可能性超过销售商品价款收回的可能性超过50%;22国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v 售后回购：售后回购：v通知通知规定：规定：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。v有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为进行融资，收到的款项应确认为负债负债，回购价格大于原售价，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为的，差额应在回购期间确认为利息费用。利息费用。
23、23国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v 售后回购（续）售后回购（续）v会计准则规定：会计准则规定：售后回购交易属于融资交易，商品所有权上售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债负债；回；回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入计入财务费用财务费用。v有确凿证据表明售后回购交易满足商品收入确认条件的，销有确凿证据表明售后回购交易满足商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品按购买商品处理。售的商品按售
24、价确认收入，回购的商品按购买商品处理。24国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v售后回购（续）售后回购（续）v售后回购案例：甲公司售后回购案例：甲公司2008年年3月月1日将一批商品销日将一批商品销售给信达公司，销售价格为售给信达公司，销售价格为1000 000元，增值税为元，增值税为170 000元，商品销售成本为元，商品销售成本为700 000元，货款已支元，货款已支付。双方协议，甲公司应于付。双方协议，甲公司应于2008年年8月月1日以日以1100 000元的价格将该批商品购回。元的价格将该批商品购回。25国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v售后回购（续
25、）售后回购（续）v1)2008年年3月月1日销售商品时：日销售商品时：v借：银行存款借：银行存款 1170 000v 贷：库存商品贷：库存商品 700 000v 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）170 000v 其他应付款其他应付款 300 000v2)2008年年3月至月至7月每月计提财务费用：月每月计提财务费用：v借：财务费用借：财务费用 20 000v 贷：其他应付款贷：其他应付款 20 000v财务费用总额财务费用总额=回购价回购价-售价售价=1100 000-1000 000=100 000元。元。26国税函（国税函（2008）875号文件解读号文件解读v
26、售后回购（续）售后回购（续）v3)2008年年8月月1日回购时：日回购时：v借：库存商品借：库存商品 1100 000v 应交税费应交税费应交增值税（进销税额）应交增值税（进销税额）187 000v 贷：银行存款贷：银行存款 1287 000v同时，借：其他应付款同时，借：其他应付款 400 000v 贷：库存商品贷：库存商品 400 000如税法认为不是融资业务，产生财税差异如税法认为不是融资业务，产生财税差异:v1000 000元元-700 000+100 000=400 000元元v应计税额应计税额=400 00025%=100 000万元万元27国税函（国税函（2008）875号文件解
27、读号文件解读v售后回购（续）售后回购（续）2008年存货账面价值年存货账面价值700 000元元计税基础计税基础1100 000元元可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异400 000 借借:递延所得税资产递延所得税资产 100 000 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税递延所得税 100 0002009年全部对外出售年全部对外出售:会计结转成本会计结转成本700 000元元计税基础计税基础1100 000元元调减税额调减税额=400 00025%=100 000元元2009年转回递延所得税资产：年转回递延所得税资产：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 100 000 贷：所得税费用贷：所得税
28、费用递延所得税递延所得税 100 000 28收入类调整项目收入类调整项目v一、视同销售收入一、视同销售收入 填报会计上不作为销售核算，而在税收上应作填报会计上不作为销售核算，而在税收上应作应税收入，计算缴纳企业所得税的收入，只需填写应税收入，计算缴纳企业所得税的收入，只需填写调增金额。数据来源于附表一。根据附表一，视同调增金额。数据来源于附表一。根据附表一，视同销售主要包括：销售主要包括：非货币性交易视同销售收入，非货币性交易视同销售收入，货物、财产、劳务视同销售收入货物、财产、劳务视同销售收入和其他视同销售收入。和其他视同销售收入。29一、视同销售收入一、视同销售收入v1、非货币性交易视同
29、销售收入：附表一（、非货币性交易视同销售收入：附表一（1）第）第14行：行：v（执行（执行企业会计制度企业会计制度、小企业会计制度小企业会计制度或或企业会企业会计准则计准则的纳税人，填报不具有商业实质或交换涉及资产的的纳税人，填报不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，按照税收规公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。）定应视同销售确认收入的金额。）v具有商业实质下，对于具有商业实质下，对于“存货存货”会计上已计入会计上已计入”营业收营业收入入”;其他长期资产其他长期资产作为资产转让损益，不在本行次填报作为资产转让损益，不
30、在本行次填报（营业外收入项目下（营业外收入项目下“非货币性资产交易收益非货币性资产交易收益”）。）。30一、视同销售收入一、视同销售收入v非货币性资产交换准则非货币性资产交换准则第三条规定：非货币性资产交换第三条规定：非货币性资产交换业务同时满足下列两个条件：该项交换具有商业实质，换入业务同时满足下列两个条件：该项交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：v换入资产的成本换入资产的成本=换出资产的公允价值换出资产的公允价值+支付补价支付补价+应支付的应支付的相关税费相关税费v确认损益确认损益=换出资产的公允价值换出资产的公允价值-账面
31、价值账面价值v未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换业务：未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换业务：v换入资产的入账价值换入资产的入账价值=换出资产的账面价值换出资产的账面价值+支付补价支付补价+应支应支付的相关税费付的相关税费v不确认损益不确认损益v总结：非货币性资产交换具有商业实质且资产公允价值能够总结：非货币性资产交换具有商业实质且资产公允价值能够可靠地计量，会计与税法的处理是一般是一致的，无须调整。可靠地计量，会计与税法的处理是一般是一致的，无须调整。31一、视同销售收入一、视同销售收入v2、货物、财产、劳务视同销售收入：附表一（、货物、财产、劳务视同销售收入：附表一（1）第第1
32、5行行v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。续部门另有规定的除外。续32国税函国税函2008828号解读号解读1、内部处置资产，不视同销售、内部处置资产，不视同销售v企业发生下列情形的
33、处置资产，除将资产转移至境外以外，企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算续计算:1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；）将资产用于生产、制造、加工另一产品；2）改变资产形状、结构或性能；）改变资产形状、结构或性能；3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；）将资产在总机构及
34、其分支机构之间转移；5）上述两种或两种以上情形的混合；）上述两种或两种以上情形的混合；6）其他不改变资产所有权属的用途。）其他不改变资产所有权属的用途。33国税函国税函2008828号解读号解读2、资产移送他人，视同销售、资产移送他人，视同销售v企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。1）用于市场推广或销售；）用于市场推广或销售；2）用于交际应酬；）用于交际应酬；3）用于职工奖励或福利；）用于职工奖励或福利；4）用于股息分配；）用于
35、股息分配；5）用于对外捐赠；）用于对外捐赠；6）其他改变资产所有权属的用途。）其他改变资产所有权属的用途。v企业发生本上述视同销售情形时，属于企业自制的资产，应企业发生本上述视同销售情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。的资产，可按购入时的价格确定销售收入。34二、接受捐赠二、接受捐赠v执行企业会计制度的纳税人将接受捐赠纳入资本公积核算的，执行企业会计制度的纳税人将接受捐赠纳入资本公积核算的，应作调增处理。应作调增处理。v 执行企业会计准则的纳税人将接受的捐赠直
36、接纳入执行企业会计准则的纳税人将接受的捐赠直接纳入“营业营业外收入外收入捐赠利得科目核算捐赠利得科目核算”。v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第二十一条：接受捐赠收入，是第二十一条：接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或个人无偿给予的货币性指企业接受的来自其他企业、组织或个人无偿给予的货币性资产、非货币性，接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的资产、非货币性，接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。日期确认收入的实现。35三、不符合税收规定的销售折扣和折让三、不符合税收规定的销售折扣和折让v关于确认企业所得税收入若干问题的通知关于确认企业所得税收入若干问题的通知
37、（国（国税函税函2008875号）：号）：v折扣销售：折扣销售：v通知通知规定：规定：“企业为促进商品销售而在商品价企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入销售商品收入金额。金额。”36三、不符合税收规定的销售折扣和折让三、不符合税收规定的销售折扣和折让v现金折扣：现金折扣：v通知通知规定：规定：“债权人为鼓励债务人在规定的期债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣。限内付款而向债务人提供
38、的债务扣除属于现金折扣。v销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除生时作为财务费用扣除。”v现金折扣发生在销售之后，属于融资性质的理财行现金折扣发生在销售之后，属于融资性质的理财行为。现金折扣不能从销售额中扣除。为。现金折扣不能从销售额中扣除。37三、不符合税收规定的销售折扣和折让三、不符合税收规定的销售折扣和折让v销售折让或退回：销售折让或退回：v国税函国税函2008875号：号：“企业因售出商品的质量企业因售出商品的质量不合格等原因而在
39、售价上给的减让属于销售折让。不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让。v企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。生的退货属于销售退回。v已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。发生当期冲减当期销售商品收入。”38四、未按权责发生制原则确认的收入四、未按权责发生制原则确认的收入 v填报纳税人会计上按照权责发生制原则确认收入，填报纳税人会计上按照权责发生制原则确认收入，但按照税收规定不得按照权责发生制确认收入，进但按照税收规定
40、不得按照权责发生制确认收入，进行纳税调整的金额。如：行纳税调整的金额。如：1、利息、租金、特许权使用费收入、利息、租金、特许权使用费收入，按照，按照合同约定的收合同约定的收款日期款日期确认收入的实现；确认收入的实现；2、以、以分期收款方式销售货物分期收款方式销售货物的，应当按照的，应当按照合同约定的收合同约定的收款日期款日期确认收入的实现。确认收入的实现。39四、未按权责发生制原则确认的收入（续）四、未按权责发生制原则确认的收入（续）v分期收款方式销售货物：分期收款方式销售货物：v案例：甲公司案例：甲公司2008年年1月月1日销售大型设备一台，协议约定日销售大型设备一台，协议约定分期收款，每年
41、末分分期收款，每年末分5次收款，每年次收款，每年1000万元，合计万元，合计5000万万元，成本元，成本3000万元。不考虑增值税。该设备现实的公允价万元。不考虑增值税。该设备现实的公允价值为值为4000万元，实际利率万元，实际利率7.93%。甲公司帐务处理：。甲公司帐务处理：v2008年年1月月1日：日：借：长期应收款借：长期应收款 5000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 4000 未实现融资收益未实现融资收益 1000借：主营业务成本借：主营业务成本 3000（填入附表三第（填入附表三第40行行“20.其他其他”）贷：库存商品贷：库存商品 300040四、未按权责发生制原则确认的收入（
42、续四、未按权责发生制原则确认的收入（续v2008年年12月月31日，未实现融资收益摊销额日，未实现融资收益摊销额=（5000-1000）7.93%=317.2万元万元v借：银行存款借：银行存款 1000v 贷：长期应收款贷：长期应收款 1000v借：未实现融资收益借：未实现融资收益 317.2v 贷：财务费用贷：财务费用 317.2（填入附表三第（填入附表三第36行行“16.与未实现与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用融资收益相关在当期确认的财务费用”）v2008-2012各年度时间性差异：续各年度时间性差异：续41年度年度 会计利润会计利润应纳税所应纳税所得额得额应纳税暂时性应纳税暂时性
43、差异差异转回转回2008（4000-3000）+317.2=1317.2 1000-600=400 917.2本年调本年调减减2009（5000-2000+317.2）7.93%=263.05 400136.95本年调增本年调增2010（5000-3000+317.2+263.05）7.93%=204.61 400195.39本年调增本年调增 2011（5000-4000+317.2+263.05+204.61）7.93%=141.54 400258.46本年调增本年调增2012（1000-317.2+263.05+204.61+141.54）=73.46 73.6 400326.4本年调增本
44、年调增 合计合计20002000917.2917.242四、未按权责发生制原则确认的收入（续四、未按权责发生制原则确认的收入（续v2008年年12月月31日所得税处理：日所得税处理：借：所得税费用借：所得税费用当期所得税当期所得税 100(40025%)贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 100借：所得税费用借：所得税费用递延所得税递延所得税 229.3（917.225%）贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 229.3v2009年年12月月31日：日：借：所得税费用借：所得税费用当期所得税当期所得税 100(40025%)贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 100借：借：
45、递延所得税负债递延所得税负债 34.24（136.9525%）贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税递延所得税 34.2443四、未按权责发生制原则确认的收入（续四、未按权责发生制原则确认的收入（续v注意：注意：v1、税法坚持权责发生制与收付实现制孰先原则，、税法坚持权责发生制与收付实现制孰先原则，即在合同约定时间提前收到货款的，应提前确认应即在合同约定时间提前收到货款的，应提前确认应税收入，在合同约定的时间没有收到货款的，也应税收入，在合同约定的时间没有收到货款的，也应该确认收入；该确认收入；v2、提前开具发票的，商品所有权上的主要风险和、提前开具发票的，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移
46、，已经不符合分期收款销售商品递延报酬已经转移，已经不符合分期收款销售商品递延纳税的情形，应界定为在预收货款下发出货物，在纳税的情形，应界定为在预收货款下发出货物，在发出货物时直接确认相应的销售收入和成本。发出货物时直接确认相应的销售收入和成本。44五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益成本调整确认收益v企业会计准则第企业会计准则第2号号-长期股权投资长期股权投资规定：规定：长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权单位可辨认净资产公允价值份额的，
47、不调整长期股权投资的初始投资成本；投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额调整：单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额调整：借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：营业外收入贷：营业外收入v税法规定：长期股权投资的计税基础一旦确定，不得随意调税法规定：长期股权投资的计税基础一旦确定，不得随意调整，该规定与会计准则存在差异。整，该规定与会计准则存在差异。45五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益（续）成本调整确认收益（续）A公司
48、公司1000万元取得万元取得B公司公司30%股权股权借：长期股权投资借：长期股权投资 1000 贷：银行存款贷：银行存款 1000300030%=900借：长期股权投资借：长期股权投资 50 贷：营业外收入贷：营业外收入 50 350030%=1050B公司净资产公允价值公司净资产公允价值3500万元万元 3000万元万元长期股权投资的的计税基础仍然为长期股权投资的的计税基础仍然为1000万万应调减应纳税所得额（附表应调减应纳税所得额（附表11第第5列合计行）列合计行）46五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资五、按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益（续）成本调整确认收益（续
49、）v假定上述投资假定上述投资2年后全部转让，转让价款年后全部转让，转让价款1300万元，万元，A公司应作以下帐务处理：公司应作以下帐务处理：v 借：银行存款借：银行存款 1300v 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 1050v 投资收益投资收益 250v税法确认投资收益应为税法确认投资收益应为300万元（万元（1300-1000），需），需调增应纳税所得额调增应纳税所得额50万元。万元。47六、按权益法核算的长期股权投资六、按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益持有期间的投资损益 长期股权投资初始投资成本长期股权投资初始投资成本2000万元，万元，30%被投资单净利润被投资单净利润100
50、0万元万元被投资单位净亏损被投资单位净亏损2800万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资 300贷：投资收益贷：投资收益 300借：投资收益借：投资收益 840 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 840税法规定：投资企业不能税法规定：投资企业不能确认被投资单位发生的确认被投资单位发生的净亏损净亏损 税法规定：股息、红利等权益性投资税法规定：股息、红利等权益性投资收益应当以被投资方作出利润分配决收益应当以被投资方作出利润分配决策的时间确认收入的实现策的时间确认收入的实现 长期股权长期股权投资的计投资的计税基础保税基础保持不变持不变48附表三附表三“资产类调整项目资产类调整项目”第第47行行“投
