1、第十二章第十二章 会计调整会计调整 第一节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更 第二节第二节 会计估计及其变更会计估计及其变更 第三节第三节 前期差错及其更正前期差错及其更正 第四节第四节 资产负债表日后事项资产负债表日后事项 本章重点本章重点 会计政策、会计估计变更和会计差错的概念会计政策、会计估计变更和会计差错的概念 追溯调整法追溯调整法的处理的处理 未来适用法、追溯重述法的含义未来适用法、追溯重述法的含义 会计政策、会计估计变更和会计会计差错更正应披露的内容会计政策、会计估计变更和会计会计差错更正应披露的内容 资产负债表日后事项的界定与会计处理资产负债表日后事项的界定与会计处理 第一
2、节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更 一、会计政策的概念一、会计政策的概念 （一）会计政策的概念（一）会计政策的概念 指企业在会计核算过程中所采用的原则、基础和会计处理方法。指企业在会计核算过程中所采用的原则、基础和会计处理方法。 如：计量基础发生改变；存货发出成本计算方法的变更；长期股权如：计量基础发生改变；存货发出成本计算方法的变更；长期股权 投资的会计处理方法；收入确认的原则、投资性房地产的后续计量等等。投资的会计处理方法；收入确认的原则、投资性房地产的后续计量等等。 公司在选择会计政策时应考虑的三个方面的内容公司在选择会计政策时应考虑的三个方面的内容 （1 1）谨慎性；（）谨慎性
3、；（2 2）实质重于形式；（）实质重于形式；（3 3）重要性）重要性 （二）会计政策的特点：（二）会计政策的特点： 在我国，会计政策的采纳和运用具有如下特点：在我国，会计政策的采纳和运用具有如下特点： 1 1、会计政策是指特定的会计原则和会计处理方法；、会计政策是指特定的会计原则和会计处理方法； 2 2、会计政策由国家统一的会计准则规定，是指导企业进行会计核算的基础、会计政策由国家统一的会计准则规定，是指导企业进行会计核算的基础 3 3、企业对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。但、企业对相同或者相似的交易或者事项采用相同的会计政策进行处理。但 是，其他会计准则另有规定的除外
4、；是，其他会计准则另有规定的除外； 4 4、企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得、企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得 随意变更。除了满足条件进行会计政策变更的。随意变更。除了满足条件进行会计政策变更的。 （三）会计政策的披露：（三）会计政策的披露： 企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在会计报表附注中加以披露，企业在会计核算中所采用的会计政策，通常应在会计报表附注中加以披露， 其需要披露的项目主要有以下几项：其需要披露的项目主要有以下几项： 1 1、存货的计价；（计价方法）、存货的计价；（计价方法） 2 2、长期股权投资的核算；（如成本
5、法或权益法）、长期股权投资的核算；（如成本法或权益法） 3 3、投资性房地产的后续计量（成本模式或公允价值模式）、投资性房地产的后续计量（成本模式或公允价值模式） 4 4、固定资产的初始计量、固定资产的初始计量 5 5、生物资产的初始计量、生物资产的初始计量 6 6、无形资产的确认、无形资产的确认 7 7、非货币性资产的计量、非货币性资产的计量 8 8、收入的确认、收入的确认 9 9、合同收入的确定是完工百分比法或其他方法、合同收入的确定是完工百分比法或其他方法 1010、借款费用的处理（资本化或费用化）、借款费用的处理（资本化或费用化） 1111、合并政策；、合并政策；( (合并范围的确定原
6、则、会计处理、合并报表原则、母子公司合并范围的确定原则、会计处理、合并报表原则、母子公司 会计政策一致性等会计政策一致性等) ) 1 12 2、其他。（财产损溢的处理、研究与开发费用的处理等）、其他。（财产损溢的处理、研究与开发费用的处理等） （四）会计政策与会计准则的区别和联系（四）会计政策与会计准则的区别和联系 会计准则是基本原则，是会计行为规范化要求，着眼于群体，有共性；会会计准则是基本原则，是会计行为规范化要求，着眼于群体，有共性；会 计政策是企业选择的原则、程序和方法，着眼于个体。计政策是企业选择的原则、程序和方法，着眼于个体。 会计政策依赖于会计准则，其选择必须在会计准则的许可范围
7、内；会计准会计政策依赖于会计准则，其选择必须在会计准则的许可范围内；会计准 则固定会计政策的选择，又为会计政策的选择提供余地。则固定会计政策的选择，又为会计政策的选择提供余地。 二、会计政策变更的概念二、会计政策变更的概念 （一）会计政策变更的概念（一）会计政策变更的概念 指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政 策的行为。策的行为。 （二）会计政策变更的条件（二）会计政策变更的条件 企业满足下列条件之一的，可以变更会计政策：企业满足下列条件之一的，可以变更会计政策： 1 1、法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求
8、变更。、法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。如：如： 企业会计准则；企业会计准则； 国家统一的会计制度；国家统一的会计制度； 中华人民共和国增值税暂行条例等中华人民共和国增值税暂行条例等 2 2、会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。主要、会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。主要 指有关企业财务状况、经营成果和现金流指有关企业财务状况、经营成果和现金流量的会计信息。量的会计信息。 如：如：情况变化引起存货发出计价方法的变更等情况变化引起存货发出计价方法的变更等 （三）下列情况不属于会计政策变更：（三）下列情况不属于会计政策变更： 1 1、本期发生的交易或事项与
9、以前相比具有本质差别而采用新的本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的 会计政策。会计政策。 如如：经营租赁方式改为融资租赁方式。：经营租赁方式改为融资租赁方式。 2 2、对、对初次发生的初次发生的或或不重要不重要（金额不大或对决策不具多大影响，（金额不大或对决策不具多大影响， 需要职业判断）需要职业判断）的交易或事项的交易或事项采用新的会计政策。采用新的会计政策。 如：如：对于低值易耗品改用新的摊销方法，因为在企业不重要，对于低值易耗品改用新的摊销方法，因为在企业不重要， 影响不大，不属于会计政策变更。影响不大，不属于会计政策变更。 三、会计政策变更与会计估计变更的划分三、会计政
10、策变更与会计估计变更的划分 1、以会计确认是否发生变更作为判断基础。、以会计确认是否发生变更作为判断基础。 2、以计量基础是否发生变更作为判断基础。、以计量基础是否发生变更作为判断基础。 3、以列报项目是否发生变更作为判断基础。、以列报项目是否发生变更作为判断基础。 4、根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得数、根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得数 据所采用的处理方法，是会计估计。据所采用的处理方法，是会计估计。 如：固定资产折旧方法、折旧年限等的改变；坏账计提比例变如：固定资产折旧方法、折旧年限等的改变；坏账计提比例变 化；化； 无形资产的摊销方法，等无形资产的摊销方
11、法，等等，属于会计估计变更。等，属于会计估计变更。 四、会计政策变更的核算四、会计政策变更的核算 会计政策变更可以采用会计政策变更可以采用追溯调整法追溯调整法和和未来适用法未来适用法两种方法进行会两种方法进行会 计处理，采用哪种会计处理方法，应根据具体情况确定。计处理，采用哪种会计处理方法，应根据具体情况确定。 国家发布了相关会计处理方法的，按规定核算；国家发布了相关会计处理方法的，按规定核算； 会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的（其累计会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的（其累计 影响数能够合理的确定），应当采用影响数能够合理的确定），应当采用追溯调整法追溯调整法进行处
12、理；进行处理； 确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可 追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策； 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可 行的，应当采用行的，应当采用未来适用法未来适用法进行处理。进行处理。 （一）追溯调整法（一）追溯调整法 1 1、追溯调整法的含义、追溯调整法的含义 指对某项交易或事项变更会计政策时，视同该项交易或事指对某项交易或事项变更会计政策时，视同该项交易或事 项项初次发生时初
13、次发生时即采用变更后的会计政策即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相，并以此对财务报表相 关项目进行调整的方法。关项目进行调整的方法。 2 2、追溯调整法的步骤追溯调整法的步骤 第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第一步，计算会计政策变更的累积影响数； 会计政策变更的累计影响数会计政策变更的累计影响数 指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最最早期初留存收早期初留存收 益的益的应有的金额应有的金额与与现有的金额现有的金额之间的差额。之间的差额。 会计政策变更累积影响数包括：会计政策变更累积影响数包括： A A、对净损益的累积影
14、响金额、对净损益的累积影响金额 B B、对利润分配的累积影响金额、对利润分配的累积影响金额 C C、对未分配利润的累积影响金额、对未分配利润的累积影响金额 注：不包括注：不包括分配的利润或股利。分配的利润或股利。 累计影响数的计算步骤（累计影响数的计算步骤（5 5步）步） 第第1 1步：根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；步：根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； 第第2 2步，计算两种会计政策下的步，计算两种会计政策下的税前税前利润差异；利润差异； 第第3 3步，计算差异的步，计算差异的所得税所得税影响金额；影响金额； 第第4 4步，确定步，确定税后税后利润差异；利润差
15、异； 第第5 5步，计算会计政策变更的累积影响数，调整盈余公积和步，计算会计政策变更的累积影响数，调整盈余公积和“利润分配利润分配 未分配利润未分配利润”。 第二步，相关的会计处理；（分三段：税前、税、税后）第二步，相关的会计处理；（分三段：税前、税、税后） 1 1、 净利润（累积影响数）最终合并计入净利润（累积影响数）最终合并计入“利润分配利润分配未分配利润未分配利润” ，不，不 通过损益类项目和通过损益类项目和“本年利润本年利润”。 2 2、调整盈余公积和未分配利润。、调整盈余公积和未分配利润。 第三步，调整会计报表相关项目：第三步，调整会计报表相关项目： 本期本期资产负债表资产负债表的的
16、期初期初数（数（累积累积数）数） 本期本期利润表利润表的的上年上年数（数（发生发生额）额） 本期本期所有者权益变动表所有者权益变动表的的上年上年数和数和本年本年数（数（发生发生额）额） 第四步，附注说明。（披露）第四步，附注说明。（披露） 1 1、政策变更的性质、内容和原因；、政策变更的性质、内容和原因； 2 2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额；、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额； 3 3、无法追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时、无法追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时 点、具体应用情况。点、具体应
17、用情况。 即：计算即：计算分录分录调整报表调整报表附注说明（披露）附注说明（披露） 例例1 1：甲公司甲公司20052005年年1 1月月1 1日对乙公司投资占甲公司表决日对乙公司投资占甲公司表决 权资本的权资本的30%30%，假定，假定20052005年按成本法核算该项长期股年按成本法核算该项长期股 权投资，投资成本为权投资，投资成本为450000450000元。从元。从20082008年起甲公司年起甲公司 采用权益法核算，并要求对该项会计政策变更按追采用权益法核算，并要求对该项会计政策变更按追 溯调整法进行会计处理。乙公司溯调整法进行会计处理。乙公司20052005年、年、20062006
18、年和年和 20072007年实现净利润分别为年实现净利润分别为100000100000元、元、5000050000元和元和 7500075000元。甲公司元。甲公司20062006年和年和20072007年分回现金股利分别年分回现金股利分别 为为1000010000元和元和75007500元。甲乙公司适用的所得税率均为元。甲乙公司适用的所得税率均为 33%33%，甲公司所得税采用资产负债表债务法核算。按，甲公司所得税采用资产负债表债务法核算。按 税法规定，企业对其他单位投资分得的利润或股利税法规定，企业对其他单位投资分得的利润或股利 以被投资单位宣告分派利润或股利时计入应纳税所以被投资单位宣告
19、分派利润或股利时计入应纳税所 得额。乙公司按净利润的得额。乙公司按净利润的15%15%提取法定盈余公积。提取法定盈余公积。 1、由成本法改为权益法后的累积影响数：、由成本法改为权益法后的累积影响数： 年度年度 成本法成本法 权益法权益法 税前差异税前差异 所得税影响所得税影响 税后差异税后差异 2005年年 0 30000 30000 0 30000 2006年年 10000 15000 5000 0 5000 2007年年 7500 22500 15000 0 15000 小计小计 17500 67500 50000 0 50000 甲公司在甲公司在2005年、年、2006年和年和2007年
20、三年间按成本法和按权益法核算对乙公年三年间按成本法和按权益法核算对乙公 司的投资收益及长期股权投资的账面价值税前差异为司的投资收益及长期股权投资的账面价值税前差异为50000元；由于甲公司元；由于甲公司 与乙公司的所得税率相同，甲公司从乙公司分回的利润已在乙公司交纳了与乙公司的所得税率相同，甲公司从乙公司分回的利润已在乙公司交纳了 所得税，故不需要再交纳所得税，按权益法核算与按成本法核算对所得税所得税，故不需要再交纳所得税，按权益法核算与按成本法核算对所得税 均无影响，因此，所得税影响为均无影响，因此，所得税影响为0，税后差异也为，税后差异也为50000元，即甲公司由成元，即甲公司由成 本法改
21、为权益法的累积影响数为本法改为权益法的累积影响数为50000元。元。 2 2、对该项会计政策变更进行账务处理、对该项会计政策变更进行账务处理 （1 1）调整会计政策变更影响数）调整会计政策变更影响数 借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）5000050000 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 5000050000 （2 2）调整盈余公积）调整盈余公积 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 7500 7500 （500005000015%15%） 贷：盈余公积贷：盈余公积 75007500 3 3、填列、填列20082008年度会计报表相关项目年
22、度会计报表相关项目 甲公司在编制甲公司在编制20082008年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润 表及利润分配表的上年数也应作相应调整。表及利润分配表的上年数也应作相应调整。 项项 目目 上年数上年数 年初数年初数 调增调增 调减调减 调增调增 调减调减 长期股权投资长期股权投资 50000 盈余公积盈余公积 7500 未分配利润未分配利润 42500 投资收益投资收益 15000 加：年初未分配利润加：年初未分配利润 29750 提取盈余公积提取盈余公积 2250 未分配利润未分配利润 42500 2008年度会计报表相关项目调整表
23、年度会计报表相关项目调整表 单位：元单位：元 4 4、附注说明：公司从、附注说明：公司从20082008年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯 调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上 年数栏，已按调整后的数字填列。此项会计政策的累积影响数为年数栏，已按调整后的数字填列。此项会计政策的累积影响数为5000050000元；元；20072007 年度的净利润调增了年度的净利润调增了1500015000元；调增元；调增20072007年年初留存收益
24、年年初留存收益3500035000元，其中：年初未元，其中：年初未 分配利润调增分配利润调增2975029750元。元。 练习：某公司练习：某公司20042004年年1 1月月1 1日对乙公司投资日对乙公司投资8080万元，占乙公司股份比例的万元，占乙公司股份比例的 30%30%，按成本法核算该项长期股权投资。，按成本法核算该项长期股权投资。20072007年年1 1月月1 1日起，企业根据日起，企业根据 有关规定，将该项长期股权投资改按权益法核算，乙公司有关规定，将该项长期股权投资改按权益法核算，乙公司20042004年、年、 20052005年、年、20062006年实现的净利润分别为年实
25、现的净利润分别为100000100000元、元、200000200000元和元和 300000300000元。公司于元。公司于20052005和和20062006年从乙公司分回现金股利分别为年从乙公司分回现金股利分别为 1000010000元和元和2000020000元。公司和乙公司的所得税率均为元。公司和乙公司的所得税率均为33%33%。公司按净利。公司按净利 润的润的10%10%提取法定盈余公积金，提取法定盈余公积金，5%5%提取法定公益金。按追溯调整法进提取法定公益金。按追溯调整法进 行会计处理。行会计处理。 年度年度 成本法成本法 权益法权益法 税前差异税前差异 所得税影响所得税影响
26、税后差异税后差异 2004年年 0 30000 30000 0 30000 2005年年 10000 60000 50000 0 50000 2006年年 20000 90000 70000 0 70000 小计小计 30000 180000 150000 0 150000 2 2、对该项会计政策变更进行账务处理、对该项会计政策变更进行账务处理 （1 1）调整会计政策变更影响数）调整会计政策变更影响数 借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）150000150000 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 150000150000 （2 2）调整盈余公积）调整
27、盈余公积 借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 22500 22500 （15000015000015%15%） 贷：盈余公积贷：盈余公积 2250022500 3 3、填列、填列20072007年度会计报表相关项目年度会计报表相关项目 甲公司在编制甲公司在编制20072007年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润年度的会计报表时，应调整资产负债表的年初数；利润 表及利润分配表的上年数也应作相应调整。表及利润分配表的上年数也应作相应调整。 项项 目目 上年数上年数 年初数年初数 调增调增 调减调减 调增调增 调减调减 长期股权投资长期股权投资 150000 盈余公积盈余公积
28、22500 未分配利润未分配利润 127500 投资收益投资收益 70000 年初未分配利润年初未分配利润 68000 提取盈余公积提取盈余公积 10500 未分配利润未分配利润 127500 2007年度会计报表相关项目调整表年度会计报表相关项目调整表 单位：元单位：元 4 4、附注说明：公司从、附注说明：公司从20072007年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯年起改为权益法核算，此项会计政策变更已采用追溯 调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上调整法，调整期初留存收益及长期股权投资的期初数；利润表及利润分配表的上 年数栏，已按调整后的数字填列。此
29、项会计政策的累积影响数为年数栏，已按调整后的数字填列。此项会计政策的累积影响数为150000150000元；元；20062006 年度的净利润调增了年度的净利润调增了7000070000元；调增元；调增20062006年年初留存收益年年初留存收益8000080000元，其中：上年数元，其中：上年数 栏的年初未分配利润调增栏的年初未分配利润调增6800068000元。元。 （二）未来适用法（二）未来适用法 1 1、未来适用法的含义、未来适用法的含义 在对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策在对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于适用于变更日变更日及及以后以后 发生的交易或事项的
30、方法，或者在会计估计变更当期和未来期间会计估计发生的交易或事项的方法，或者在会计估计变更当期和未来期间会计估计 变更影响数的方法。变更影响数的方法。 2 2、什么情况下采用未来适用法（会计政策变更对列报前期影响数不切实可、什么情况下采用未来适用法（会计政策变更对列报前期影响数不切实可 行）？行）？ （1 1）会计政策变更的累积影响数不能合理确定；）会计政策变更的累积影响数不能合理确定； （2 2）企业因账簿、凭证超过法定保管期限而销毁；或因不可抗力而毁坏遗失；）企业因账簿、凭证超过法定保管期限而销毁；或因不可抗力而毁坏遗失； （3 3）追溯要对管理层意图作出假设，如投资的分类等。）追溯要对管理
31、层意图作出假设，如投资的分类等。 注：注：如果会计政策变更的如果会计政策变更的累计影响数不能合理的确定累计影响数不能合理的确定，无论是属于法规、规章，无论是属于法规、规章 要求变更会计政策，还是因为经营环境、客观情况的改变而变更会计政策，要求变更会计政策，还是因为经营环境、客观情况的改变而变更会计政策， 均采用未来适用法进行会计处理。均采用未来适用法进行会计处理。 3 3、未来适用法的应用、未来适用法的应用 不需要计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收不需要计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收 益，但企业应计算确定并披露益，但企业应计算确定并披露会
32、计政策变更对当期净利润的影响会计政策变更对当期净利润的影响。 五、会计政策五、会计政策变更变更在会计报表附注中的披露在会计报表附注中的披露 1 1、会计政策变更的性质、内容和原因：、会计政策变更的性质、内容和原因： （1 1）对会计政策变更的简要阐述；）对会计政策变更的简要阐述； （2 2）变更日期；）变更日期； （3 3）变更前采用的会计政策和变更后采用的新的会计政策及会计政策变更）变更前采用的会计政策和变更后采用的新的会计政策及会计政策变更 的原因。的原因。 2 2、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额、当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额 （1 1）采
33、用追溯调整法下的累积影响数的计算；）采用追溯调整法下的累积影响数的计算； （2 2）对本期以及比较会计报表所列其他各期净损益的影响金额；）对本期以及比较会计报表所列其他各期净损益的影响金额； （3 3）比较会计报表最早期间期初留存收益的调整金额。）比较会计报表最早期间期初留存收益的调整金额。 3 3、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政、无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政 策的时点、具体应用情况。策的时点、具体应用情况。 在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已 披
34、露的会计政策变更的信息。披露的会计政策变更的信息。 第二节第二节 会计估计及其变更会计估计及其变更 一、会计估计的概念一、会计估计的概念 （一）会计估计的概念（一）会计估计的概念 指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。 （二）在进行会计估计时应当考虑的因素（二）在进行会计估计时应当考虑的因素 （1 1）资产质量；（）资产质量；（2 2）谨慎性；）谨慎性； （3 3）经济和法律环境）经济和法律环境 （4 4）历史资料和经验）历史资料和经验。 （三）常见的需要进行估计的项目有：（三）常见的需要进行估计的项
35、目有： （1 1）坏账准备计提比率；）坏账准备计提比率； （2 2）存货可实现净值的确定；）存货可实现净值的确定； （3 3）固定资产的折旧方法、预计使用年限与净残值；）固定资产的折旧方法、预计使用年限与净残值； （4 4）无形资产的受益期；）无形资产的受益期； （5 5）预计负债初始计量的最佳估计数；）预计负债初始计量的最佳估计数； （6 6）公允价值的估计，等等。）公允价值的估计，等等。 （四）会计估计的特点（四）会计估计的特点 （1 1）会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素的影响）会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定因素的影响 （2 2）会计估计应当依据最近可利用的信息和
36、资料为基础）会计估计应当依据最近可利用的信息和资料为基础 （3 3）进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性）进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性 二、会计估计变更二、会计估计变更 （一）会计估计变更的概念（一）会计估计变更的概念 会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期未来经济利会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期未来经济利 益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定 期消耗金额进行调整。期消耗金额进行调整。 （二）会计估计变更的原因（二）会计估计变更的原因 1 1、赖以进行估计的基础发生了变化；、赖以
37、进行估计的基础发生了变化； 2 2、由于取得了新的信息、积累了更多的经验、由于取得了新的信息、积累了更多的经验 注意：如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错，按前期注意：如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错，按前期 差错更正的会计处理方法进行处理。差错更正的会计处理方法进行处理。 三、会计估计变更的核算三、会计估计变更的核算 对会计估计进行修订并不表明原来的估计方法有问题或不是最适当的，对会计估计进行修订并不表明原来的估计方法有问题或不是最适当的， 只表明会计估计已经只表明会计估计已经不能适应不能适应实际情况，在目前已经失去了继续沿用的实际情况，在目前已经失去了继续沿用的 依
38、据。依据。 会计估计变更应采用会计估计变更应采用未来适用法未来适用法。 会计估计变更仅影响变更会计估计变更仅影响变更当期当期的的，其影响数应当在变更其影响数应当在变更当期当期予以确认。予以确认。 会计估计变更影响变更会计估计变更影响变更当期当期和和未来未来的的，其影响数应当在变更其影响数应当在变更当期当期和和未来未来 期间期间予以确认，计入变更当期和前期予以确认，计入变更当期和前期相同的相同的项目中。项目中。 例例1 1：某企业一台从某企业一台从20092009年年1 1月月1 1日开始计提折旧的设备。日开始计提折旧的设备。 其原值为其原值为1550015500元，预计使用年限为元，预计使用年
39、限为5 5年，预计净残年，预计净残 值为值为500500元，采用元，采用年数总和法年数总和法计提折旧。从计提折旧。从20112011年起，年起， 该企业将该固定资产的折旧方法该企业将该固定资产的折旧方法改为平均年限法改为平均年限法， 设备的预计使用年限由设备的预计使用年限由5 5年改为年改为4 4年，设备的预计净年，设备的预计净 残值由残值由500500元改为元改为300300元。该设备元。该设备20112011年的折旧额为年的折旧额为 ( )( )元。元。 A3100 B3000 C3250 D4000A3100 B3000 C3250 D4000 答案：答案：A A 解析：解析：应按会计估
40、计变更处理应按会计估计变更处理。至。至20102010年年1212月月 3131日该设备的账面净值为日该设备的账面净值为 65006500元元1550015500- -(15500(15500- - 500) 500) 5 51515- -(15500(15500- -500) 500) 4 41515，该设备，该设备20012001 年应计提的折旧额为年应计提的折旧额为31003100元元(6500(6500- -300)300)22。 四、会计估计变更在会计报表附注中的披露四、会计估计变更在会计报表附注中的披露 会计估计变更的内容和理由；会计估计变更的内容和理由； 会计估计变更对会计估计变
41、更对当期当期和和未来期间未来期间的影响数；的影响数； 对其他各项目的影响金额；对其他各项目的影响金额； 会计估计变更的影响数不易确定的事实和原因。会计估计变更的影响数不易确定的事实和原因。 注意：注意： 1 1、如果无法分清是会计政策变更还是会计估计变更，、如果无法分清是会计政策变更还是会计估计变更，均按会计均按会计 估计变更，估计变更，采用采用未来适用法未来适用法进行会计处理。进行会计处理。 2 2、滥用会计估计视同重大会计差错。、滥用会计估计视同重大会计差错。 例例2 2：某股份公司为一般工业企业，所得税率为某股份公司为一般工业企业，所得税率为33%33%，按净利润，按净利润 的的10%1
42、0%提取法定盈余公积，按净利润的提取法定盈余公积，按净利润的5%5%提取公益金。在提取公益金。在20062006 年度发现该公司于年度发现该公司于20032003年年1 1月月1 1日起计提折旧的管理用机器设日起计提折旧的管理用机器设 备一台，原价为备一台，原价为200000200000元，预计使用年限为元，预计使用年限为1010年（不考虑净年（不考虑净 残值因素），按直线法计提折旧。由于技术进步的原因，在残值因素），按直线法计提折旧。由于技术进步的原因，在 20062006年年1 1月月1 1日起，决定对原估计的使用年限改为日起，决定对原估计的使用年限改为8 8年。年。 要求对上述要求对上述
43、会计估计变更会计估计变更进行会计处理。进行会计处理。 分析：分析：（1 1）上述会计估计变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计上述会计估计变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计 影响数，只须从影响数，只须从20062006年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。 （2 2）按原估计，每年折旧额为）按原估计，每年折旧额为2000020000元，已提折旧三年，共计提折旧元，已提折旧三年，共计提折旧6000060000 元，固定资产净值为元，固定资产净值为140000140000元。元。 （3 3）改变估计使用年限后，）改变估计使用年限后，200620
44、06年起每年计提的折旧费为年起每年计提的折旧费为2800028000 （1400001400005 5）元。会计分录为：）元。会计分录为： 借：管理费用借：管理费用 2800028000 贷：累计折旧贷：累计折旧 2800028000 在会计报表附注中说明如下：在会计报表附注中说明如下： 本公司一台管理用设备，原价本公司一台管理用设备，原价200000200000元，原预计使用年限为元，原预计使用年限为1010年，按年，按 直线法计提折旧。直线法计提折旧。 由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于 20062006
45、年初变更该设备的折旧年限为年初变更该设备的折旧年限为8 8年，以反映该设备的真实耐用年限。年，以反映该设备的真实耐用年限。 此项会计估计变更对本年度净利润的影响金额为此项会计估计变更对本年度净利润的影响金额为减少减少53605360元元 （2800028000- -2000020000）（）（1 1- -33%33%）。）。 练习：练习：某股份公司为一般工业企业，所得税率为某股份公司为一般工业企业，所得税率为33%33%，按净利润的，按净利润的10%10%提取法定盈余提取法定盈余 公积，按净利润的公积，按净利润的5%5%提取公益金。提取公益金。20032003年年1212月月2020日，企业购
46、入日，企业购入1 1台管理用设备，原价台管理用设备，原价 为为8500085000元，预计使用年限为元，预计使用年限为8 8年，预计净残值年，预计净残值50005000元，按直线法提取折旧。至元，按直线法提取折旧。至20062006 年初，由于新技术的发展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值做出修正，修年初，由于新技术的发展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值做出修正，修 改后该设备的雨季使用年限为改后该设备的雨季使用年限为6 6年，预计净残值年，预计净残值30003000元。元。 要求：对上述要求：对上述会计估计变更会计估计变更进行会计处理。进行会计处理。 解：解：（1 1）上述会计估计
47、变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计影响上述会计估计变更，不调整以前年度各期折旧，也不计算累计影响 数，只须从数，只须从20062006年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。年度起按重新预计的使用年限计提年折旧额。 （2 2）按原估计，每年折旧额为）按原估计，每年折旧额为1000010000元，已提折旧两年，共计提折旧元，已提折旧两年，共计提折旧2000020000元，元， 固定资产净值为固定资产净值为6500065000元。元。 （3 3）改变估计使用年限后，）改变估计使用年限后，20062006年起每年计提的折旧费为年起每年计提的折旧费为1550015500（6500065000-
48、 - 30003000）4 4元。会计分录为：元。会计分录为： 借：管理费用借：管理费用 1550015500 贷：累计折旧贷：累计折旧 1550015500 在会计报表附注中说明如下：在会计报表附注中说明如下： 本公司一台管理用设备，原价本公司一台管理用设备，原价8500085000元，原预计使用年限为元，原预计使用年限为8 8年，按直年，按直 线法计提折旧。线法计提折旧。 由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于由于新技术的发展，该设备已不能按原使用年限计提折旧，本公司于 20062006年初变更该设备的折旧年限为年初变更该设备的折旧年限为6 6年，预计净残值年，预计净残值30003000元。以反映该设元。以反映该设 备的真实耐用年限。备的真实耐
